ΠΡΟΣ ΕΝΔΙΑΦΕΡΟΜΕΝΑ ΜΕΛΗ
Αγαπητές κυρίες και αγαπητοί κύριοι,
Προσχέδιο Εγκυκλίου Εφόρου Φορολογίας – Τόπος Παροχής Υπηρεσιών για σκοπούς ΦΠΑ
Η Ομοσπονδία Εργοδοτών και Βιομηχάνων (ΟΕΒ) ενημερώνει ότι ο Έφορος Φορολογίας προτίθεται να εκδώσει εγκύκλιο αναφορικά με τον τόπο παροχής υπηρεσιών για σκοπούς Φόρου Προστιθέμενης Αξίας (ΦΠΑ). Η έκδοση της συγκεκριμένης εγκυκλίου κρίθηκε αναγκαία με στόχο την επίτευξη ομοιόμορφου φορολογικού χειρισμού των σχετικών συναλλαγών.
Το προσχέδιο της εγκυκλίου παρέχει πρακτική καθοδήγηση σχετικά με τον καθορισμό του τόπου παροχής υπηρεσιών για σκοπούς ΦΠΑ και, μεταξύ άλλων, επεξηγεί τη διάκριση μεταξύ συναλλαγών B2B και B2C, τον προσδιορισμό της χώρας εγκατάστασης του παρόχου και του λήπτη, την έννοια της μόνιμης εγκατάστασης, την εφαρμογή του μηχανισμού της αντίστροφης χρέωσης (reverse charge), καθώς και τις σχετικές υποχρεώσεις ΦΠΑ που ενδέχεται να προκύπτουν στην Κυπριακή Δημοκρατία ή σε άλλα κράτη.
Η εγκύκλιος αφορά σε μεγάλο βαθμό επιχειρήσεις και επαγγελματίες που παρέχουν ή λαμβάνουν υπηρεσίες, ιδιαίτερα στο πλαίσιο διασυνοριακών συναλλαγών, καθώς ο προσδιορισμός του τόπου παροχής καθορίζει και τον σχετικό φορολογικό χειρισμό.
Στο πλαίσιο της διαδικασίας, ο Έφορος Φορολογίας έχει ζητήσει την υποβολή απόψεων επί του προσχεδίου της Εγκυκλιου.
Ως εκ τούτου, παρακαλούνται οι ενδιαφερόμενοι όπως μελετήσουν το επισυναπτόμενο προσχέδιο και αποστείλουν γραπτώς τυχόν απόψεις, παρατηρήσεις ή εισηγήσεις τους μέχρι την Παρασκευή, 23 Οκτωβρίου 2026, ώστε να καταστεί δυνατή η έγκαιρη συγκέντρωση και υποβολή τους προς τον Έφορο Φρολογίας.
Επισυνάπτεται το σχετικό προσχέδιο εγκυκλίου.
Εγκύκλιος ………
Προς Προσωπικό Τμήματος Φορολογίας
Θέμα: Τόπος παροχής υπηρεσιών
ΜΕΡΟΣ 1: ΕΙΣΑΓΩΓΗ
1.1.Σκοπός του παρούσας εγκυκλίου
Τι επεξηγεί η παρούσα εγκύκλιος
Η παρούσα εγκύκλιος αποσκοπεί στην παροχή πρακτικής καθοδήγησης σχετικά με τον καθορισμό του τόπου παροχής υπηρεσιών για σκοπούς Φ.Π.Α., σύμφωνα με τις διατάξεις του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000 όπως τροποποιήθηκε.
Ειδικότερα, επεξηγεί:
τη διάκριση μεταξύ παράδοσης αγαθών και παροχής υπηρεσιών,
τον τρόπο καθορισμού του τόπου παροχής υπηρεσιών,
τις βασικές και ειδικές διατάξεις που εφαρμόζονται για τον τόπο παροχής υπηρεσιών,
τον καθορισμό της ιδιότητας του λήπτη (κατά πόσο ο πελάτης ενεργεί ως υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο ή ως ιδιώτης),
την έννοια και τα κριτήρια της έδρας της οικονομικής δραστηριότητας και της μόνιμης εγκατάστασης του παρόχου και του λήπτη,
τον προσδιορισμό του προσώπου που υποχρεούται να αποδώσει τον Φ.Π.Α.,
την εφαρμογή του μηχανισμού της αντίστροφης χρέωσης,
τους κανόνες «χρήσης και εκμετάλλευσης»,
τις κυριότερες υποχρεώσεις Φ.Π.Α. που ενδέχεται να προκύψουν τόσο στην Δημοκρατία όσο και σε άλλα κράτη.
Τι δεν καλύπτει η παρούσα εγκύκλιος
Η παρούσα εγκύκλιος δεν εξετάζει:
τις διατάξεις που εφαρμόζονται για τον τόπο παράδοσης των αγαθών,
κατά πόσο μια συναλλαγή απαλλάσσεται από τον Φ.Π.Α.,
τον εφαρμοστέο συντελεστή Φ.Π.Α. (κανονικό, μειωμένο ή μηδενικό),
το δικαίωμα έκπτωσης του Φ.Π.Α. εισροών, εκτός όπου αυτό σχετίζεται άμεσα με τον καθορισμό του τόπου παροχής,
τους κανόνες που αφορούν την αξία της συναλλαγής ή τον χρόνο επιβολής του Φ.Π.Α..
1.2. Νομοθεσία Φ.Π.Α
Για τα πιο πάνω θέματα θα πρέπει να γίνεται αναφορά στις σχετικές διατάξεις του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000 όπως τροποποιήθηκε και συγκεκριμένα:
στα άρθρα 10Α, 11 και 12 του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000 όπως τροποποιήθηκε
13ο Παράρτημα του ιδίου Νόμου
Εκτελεστικός Κανονισμός 282/2011
1.3. Τι είναι ο «τόπος παροχής υπηρεσιών»
Για σκοπούς Φ.Π.Α., τόπος παροχής υπηρεσιών είναι ο τόπος όπου θεωρείται ότι παρέχεται ή πραγματοποιείται μια υπηρεσία. Αντικείμενο του κυπριακού Φ.Π.Α. είναι οι υπηρεσίες που θεωρείται ότι παρέχονται στο εσωτερικό της Δημοκρατίας.
Για τον καθορισμό του τόπου παροχής των υπηρεσιών υπάρχουν ο βασικός κανόνας και συγκεκριμένοι ειδικοί κανόνες, οι οποίοι καθορίζουν τον τόπο όπου θεωρείται ότι παρέχεται η κάθε υπηρεσία. Οι κανόνες αυτοί είναι αναγκαίοι για να διασφαλίζεται ότι ο Φ.Π.Α. καταβάλλεται στον σωστό τόπο για σκοπούς Φ.Π.Α. και για να αποφεύγεται η διπλή φορολόγηση σε περισσότερα από ένα κράτος ή η μη φορολόγηση σε κανένα κράτος.
1.4. Αγαθό ή υπηρεσία
1.4.1 Γιατί είναι σημαντικός ο προσδιορισμός μιας συναλλαγής;
Πριν εξεταστεί ο τόπος φορολόγησης μιας συναλλαγής, πρέπει να προσδιοριστεί αν αυτή αποτελεί:
παράδοση αγαθών, ή
παροχή υπηρεσιών.
Η διάκριση αυτή είναι ιδιαίτερα σημαντική, καθώς οι κανόνες που διέπουν τον τόπο φορολόγησης διαφέρουν σημαντικά μεταξύ αγαθών και υπηρεσιών.
1.4.2 Τι θεωρείται «Αγαθό»;
Το άρθρο 8 και το Δεύτερο Παράρτημα του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000 όπως τροποποιήθηκε καθορίζουν τις πράξεις που θεωρούνται παράδοση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών.
Ως αγαθό θεωρείται κάθε ενσώματο κινητό ή ακίνητο αντικείμενο που μπορεί να αποτελέσει αντικείμενο εμπορικής συναλλαγής.
Παραδείγματα
πώληση αυτοκινήτου,
πώληση μηχανημάτων,
πώληση εμπορευμάτων,
πώληση ηλεκτρονικών συσκευών,
πώληση οικοπέδου ή κτιρίο
1.4.3. Τι θεωρείται «Υπηρεσία»;
Ως υπηρεσία θεωρείται κάθε συναλλαγή που δεν αποτελεί παράδοση αγαθών.
Με άλλα λόγια, όταν δεν μεταβιβάζεται το δικαίωμα να διαθέτει κάποιος την κυριότητα ενός αγαθού (δηλαδή την μεταβίβαση της κυριότητας ενός αγαθού) αλλά παρέχεται εργασία, γνώση, δικαίωμα ή άλλη οικονομική δραστηριότητα έναντι αντιπαροχής, πρόκειται για παροχή υπηρεσίας.
1.4.4. Μικτές συναλλαγές
Στην πράξη, αρκετές συναλλαγές περιλαμβάνουν τόσο αγαθά όσο και υπηρεσίες.
Στις περιπτώσεις αυτές θα πρέπει να εξετάζεται κατά πόσο:
πρόκειται για μία ενιαία σύνθετη συναλλαγή ή
για δύο ή περισσότερες αυτοτελείς συναλλαγές.
Ο χαρακτηρισμός αυτός επηρεάζει άμεσα τόσο τον τόπο φορολόγησης όσο και τον τρόπο επιβολής του Φ.Π.Α..
ΜΕΡΟΣ 2: ΤΡΟΠΟΣ ΚΑΘΟΡΙΣΜΟΥ ΤΟΠΟΥ ΠΑΡΟΧΗΣ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ
Εισαγωγή
Για τον καθορισμό του τόπου παροχής μιας υπηρεσίας, πρέπει αρχικά να προσδιοριστούν, με την ακόλουθη σειρά, τα εξής:
1. Η ακριβής φύση της υπηρεσίας.
2. Αν ο λήπτης των υπηρεσιών είναι υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο ή μη υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο.
3. Η χώρα εγκατάστασης του παρόχου και του λήπτη των υπηρεσιών.
4. Λαμβάνοντας υπόψη τα σημεία 1 μέχρι 3 πιο πάνω, αν εφαρμόζεται ο κανόνας χρήσης και εκμετάλλευσης ή αν υπάρχει οποιοσδήποτε ειδικός κανόνας που εφαρμόζεται για την συγκεκριμένη υπηρεσία.
2.1. Φύση της υπηρεσίας
O ακριβής προσδιορισμός της φύσης της υπηρεσίας αποτελεί το πρώτο και σημαντικότερο βήμα για τον καθορισμό του τόπου παροχής της υπηρεσίας για σκοπούς Φ.Π.Α., καθώς διαφορετικές κατηγορίες υπηρεσιών υπάγονται σε διαφορετικούς κανόνες του τόπου φορολόγησης. Η ορθή ταξινόμηση της υπηρεσίας καθορίζει ποιες διατάξεις εφαρμόζονται για τον προσδιορισμό του τόπου παροχής και, κατ’ επέκταση, σε ποιο κράτος οφείλεται ο Φ.Π.Α., εάν η πράξη εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του Φ.Π.Α., καθώς και τις υποχρεώσεις που απορρέουν για τον πάροχο και τον λήπτη της υπηρεσίας. Μερικές φορές, η περιγραφή που χρησιμοποιείται για υπηρεσίες δεν περιγράφει και δεν αντικατοπτρίζει την πραγματική φύση των υπηρεσιών. Είναι εξαιρετικά σημαντικό να υπάρχει πλήρης, ακριβή και λεπτομερή εικόνα για τη φύση των υπηρεσιών, για τον ορθό καθορισμό του τόπου παροχής και κατ’ επέκταση φορολόγηση.
Δίνονται μερικά παραδείγματα που τονίζουν την σημαντικότητα της ορθής περιγραφής της φύσης των υπηρεσιών για σκοπούς καθορισμού του τόπου φορολόγησης. Για παράδειγμα, μια συμβουλευτική υπηρεσία που παρέχεται σε επιχείρηση εγκατεστημένη σε άλλο κράτος μέλος φορολογείται, κατά τον βασικό κανόνα, στον τόπο εγκατάστασης του λήπτη της υπηρεσίας. Αντίθετα, υπηρεσίες που συνδέονται άμεσα με συγκεκριμένο ακίνητο φορολογούνται στον τόπο όπου βρίσκεται το ακίνητο εφόσον η υπηρεσία αυτή ακολουθεί έναν από τους ειδικούς κανόνες του τόπου παροχής υπηρεσιών.
Παραδείγματα / διαφορετικών υπηρεσιών:
νομικές υπηρεσίες,
λογιστικές υπηρεσίες,
συμβουλευτικές υπηρεσίες,
υπηρεσίες πληροφορικής,
διαφημιστικές υπηρεσίες,
υπηρεσίες εκπαίδευσης,
υπηρεσίες μάρκετινγκ,
ηλεκτρονικές υπηρεσίες,
υπηρεσίες μίσθωσης,
υπηρεσίες μεταφοράς.
Οι πιο πάνω υπηρεσίες αποτελούν παραδείγματα διαφορετικών υπηρεσιών όπου η φύση της κάθε υπηρεσίας διαφοροποιεί και προσδιορίζει ανάλογα τον τόπο της συναλλαγής τους. Σημειώνεται όμως, ότι δεν είναι μόνο η φύση της υπηρεσίας που προσδιορίζει τον τόπο παροχής της αλλά και άλλοι παράγοντες όπως επεξηγήθηκαν στην εισαγωγή του μέρους 2 πιο πάνω (αν ο λήπτης των υπηρεσιών είναι υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο κτλ.)
Η πιο πάνω λίστα παραδειγμάτων είναι ενδεικτική και όχι εξαντλητική.
2.2. Ιδιότητα του λήπτη της υπηρεσίας (πελάτη) - Άρθρα 3,10Α και 12 του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000 όπως τροποποιήθηκε και άρθρα 17 μέχρι 19 του Εκτελεστικού Κανονισμού (ΕΕ) 282/2011
Ο καθορισμός του τόπου παροχής μιας υπηρεσίας για σκοπούς Φ.Π.Α. εξαρτάται, μεταξύ άλλων και από την ιδιότητα του λήπτη της υπηρεσίας.
Οι κανόνες περί τόπου παροχής διαφοροποιούνται όχι μόνο ανάλογα με τη φύση της υπηρεσίας, αλλά και ανάλογα με το εάν ο λήπτης είναι υποκείμενος στον φόρο (B2B) ή μη υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο (B2C) (οι ορισμοί επεξηγούνται πιο κάτω 2.2.1 και 2.2.2)
Η διάκριση αυτή είναι ιδιαίτερα σημαντική, καθώς για πολλές κατηγορίες υπηρεσιών εφαρμόζονται διαφορετικοί κανόνες ανάλογα με την ιδιότητα του λήπτη. Για τον λόγο αυτό, πριν από την εφαρμογή των σχετικών διατάξεων, πρέπει να εξακριβώνεται εάν ο πελάτης είναι υποκείμενος στον φόρο ή μη υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο.
2.2.1 Σε ποιες περιπτώσεις ο λήπτης θεωρείται υποκείμενος στον φόρο πρόσωπο (Β2Β) για σκοπούς τόπου παροχής; Στην κατηγορία αυτή ανήκουν:
– Επιχειρήσεις και ελεύθεροι επαγγελματίες που ασκούν οικονομική δραστηριότητα κατά τρόπο ανεξάρτητο, ανεξαρτήτως του σκοπού ή των αποτελεσμάτων της δραστηριότητας αυτής και ανεξαρτήτως του τόπου άσκησής της.
– Νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα (π.χ. σύλλογοι, ιδρύματα, δήμοι και κοινότητες) τα οποία διαθέτουν αριθμό εγγραφής Φ.Π.Α.
– Νομικά πρόσωπα που διαθέτουν ή που υποχρεούνται να διαθέτουν αριθμό Φ.Π.Α., διότι οι ενδοκοινοτικές αποκτήσεις αγαθών τους δημιουργούν υποχρέωση εγγραφής (π.χ. κλινικές και νοσοκομεία που αγοράζουν αγαθά από άλλα κράτη μέλη)
– Πρόσωπα που ασκούν τόσο οικονομικές δραστηριότητες όσο και δραστηριότητες που δεν θεωρούνται οικονομικές για σκοπούς Φ.Π.Α. (π.χ. δημόσιοι οργανισμοί και χρηματοπιστωτικοί οργανισμοί). Τα πρόσωπα αυτά θεωρούνται υποκείμενα στον φόρο για όλες τις υπηρεσίες που λαμβάνουν, ανεξάρτητα από το αν η συγκεκριμένη υπηρεσία χρησιμοποιείται για οικονομική ή μη οικονομική δραστηριότητα.
2.2.2 Σε ποιες περιπτώσεις ο λήπτης θεωρείται μη υποκείμενος στον φόρο πρόσωπο (B2C) για σκοπούς τόπου παροχής;
Στην κατηγορία αυτή ανήκουν:
– Φυσικά πρόσωπα (ιδιώτες) που λαμβάνουν υπηρεσίες για προσωπική, οικογενειακή ή άλλη μη επαγγελματική χρήση.
– Φυσικά πρόσωπα που συνδέονται με τον εργοδότη τους με σχέση εργασίας ή άλλη νομική σχέση που δημιουργεί δεσμούς εξάρτησης (ως προς τους όρους εργασίας, την αμοιβή και την ευθύνη).
– Νομικά πρόσωπα (π.χ. φιλανθρωπικά ιδρύματα, ιθύνουσες εταιρείες) τα οποία δεν ασκούν οικονομική δραστηριότητα και δεν διαθέτουν ούτε υποχρεούνται να διαθέτουν αριθμό εγγραφής Φ.Π.Α..
2.2.3 Πώς καθορίζει ο πάροχος την ιδιότητα του λήπτη των υπηρεσιών (πελάτη);
Ο πάροχος της υπηρεσίας καθορίζει την ιδιότητα του πελάτη βάσει των πληροφοριών και των αποδεικτικών στοιχείων που του παρέχει ο ίδιος ο πελάτης, καθώς και των επαληθεύσεων που οφείλει να διενεργεί ακολουθώντας με τις συνήθεις διαδικασίες για την ασφάλεια των εμπορικών συναλλαγών, όπως αυτές που αφορούν εξακρίβωση ταυτότητας ή έλεγχο πληρωμής. Διακρίνονται οι ακόλουθες περιπτώσεις:
Α. Ο πελάτης θεωρείται υποκείμενος στον φόρο πρόσωπο (B2B)
α) Όταν ο πελάτης διαθέτει ήδη έγκυρο αριθμό Φ.Π.Α.
Ο πάροχος μπορεί να θεωρήσει τον πελάτη του υποκείμενο στον φόρο, εφόσον:
– ο πελάτης γνωστοποιήσει έγκυρο αριθμό Φ.Π.Α., και
– ο πάροχος επαληθεύσει την εγκυρότητα του αριθμού αυτού, καθώς και την αντιστοίχισή του με το όνομα και, κατά περίπτωση, τη διεύθυνση του πελάτη. Η επαλήθευση πραγματοποιείται μέσω του συστήματος VIES της Ευρωπαϊκής Επιτροπής (https://ec.europa.eu/taxation_customs/vies/#/vat-validation).
β) Όταν ο πελάτης βρίσκεται σε διαδικασία εγγραφής στο μητρώο Φ.Π.Α.
Σε ορισμένες περιπτώσεις, ο πελάτης ενδέχεται να μην έχει λάβει ακόμη αριθμό Φ.Π.Α., διότι η αίτησή του βρίσκεται σε εξέλιξη. Στην περίπτωση αυτή, ο πάροχος μπορεί να θεωρήσει τον πελάτη υποκείμενο στον φόρο εφόσον:
– ο πελάτης έχει ενημερώσει τον πάροχο ότι έχει υποβάλει αίτηση εγγραφής στο μητρώο Φ.Π.Α. και
– ο πάροχος κατέχει οποιοδήποτε άλλο αποδεικτικό στοιχείο που καταδεικνύει ότι ο πελάτης είναι υποκείμενος στον φόρο πρόσωπο ή νομικό πρόσωπο υποχρεωμένο να διαθέτει αριθμό Φ.Π.Α. και
– ο πάροχος έχει προβεί σε εύλογες επαληθεύσεις των στοιχείων που προσκόμισε ο πελάτης του, με βάση τις συνήθεις διαδικασίες που εφαρμόζει για την ασφάλεια των συναλλαγών του — όπως έλεγχος ταυτότητας ή πληρωμής.
γ) Όταν ο πελάτης είναι εγκατεστημένος εκτός Ευρωπαϊκής Ένωσης
Όταν ο πελάτης είναι εγκατεστημένος εκτός της Ευρωπαϊκής Ένωσης ο πάροχος μπορεί να τον θεωρήσει υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο εφόσον:
– ο πελάτης προσκομίσει πιστοποιητικό ή βεβαίωση από αρμόδια αρχή της χώρας του που να επιβεβαιώνει ότι ασκεί οικονομική δραστηριότητα, ή
– εάν δεν είναι διαθέσιμο τέτοιο πιστοποιητικό, αλλά ο πάροχος λάβει αριθμό Φ.Π.Α. ή παρόμοιο αριθμό φορολογικής ταυτοποίησης από τη χώρα εγκατάστασης του πελάτη, ή οποιοδήποτε άλλο αποδεικτικό στοιχείο που καταδεικνύει ότι ο πελάτης ασκεί οικονομική δραστηριότητα — υπό την προϋπόθεση ότι ο πάροχος έχει προβεί σε εύλογες επαληθεύσεις της ακρίβειας των στοιχείων αυτών, ακολουθώντας τις συνήθεις διαδικασίες για την ασφάλεια των εμπορικών συναλλαγών όπως αυτές που αφορούν τον έλεγχο ταυτότητας ή πληρωμής.
Β. Ο πελάτης θεωρείται μη υποκείμενος στον φόρο πρόσωπο (B2C)
Ο πελάτης θεωρείται ιδιώτης /τελικός καταναλωτής εφόσον δεν έχει γνωστοποιήσει αριθμό Φ.Π.Α. — εκτός αν υπάρχουν στοιχεία που να δείχνουν το αντίθετο.
Για τους παρόχους τηλεπικοινωνιακών ραδιοτηλεοπτικών και ηλεκτρονικά παρεχόμενων υπηρεσιών η απουσία αριθμού Φ.Π.Α. αρκεί από μόνη της για να θεωρηθεί ο πελάτης ιδιώτης ως μη υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο — ακόμα και αν υπάρχουν άλλες ενδείξεις για την ιδιότητά του.
Γ. Τι πρέπει να τηρεί ο πάροχος των υπηρεσιών στα αρχεία του
Σε κάθε περίπτωση, ο πάροχος των υπηρεσιών συνίσταται να τηρεί στο αρχείο του τα ακόλουθα έγγραφα:
– αντίγραφο ή εκτύπωση της επαλήθευσης από το σύστημα VIES της Ευρωπαϊκής Επιτροπής(https://ec.europa.eu/taxation_customs/vies/#/vat-validation) με ημερομηνία στην οποία φαίνεται το όνομα και τη διεύθυνση του πελάτη του όπως επιβεβαιώθηκαν
– στην περίπτωση πελάτη υπό εγγραφή (ενδεικτικά) αντίγραφο της αίτησης εγγραφής ή βεβαίωση παραλαβής της αίτησης από τη φορολογική αρχή, εάν αυτή είναι διαθέσιμη
– οποιοδήποτε άλλο έγγραφο χρησιμοποιήθηκε για την επιβεβαίωση της επιχειρηματικής ιδιότητας του πελάτη
Η τήρηση αυτών των στοιχείων προστατεύει τον πάροχο σε περίπτωση ελέγχου Φ.Π.Α..
2.3. Πού θεωρείται εγκατεστημένος ο πελάτης; - Άρθρο 12 του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000, όπως τροποποιήθηκε και Άρθρα 20 μέχρι 21 του Εκτελεστικού Κανονισμού (ΕΕ) 282/2011
Αφού εξακριβωθεί κατά πόσο ο πελάτης (λήπτης των υπηρεσιών) είναι υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο ή όχι, πρέπει στη συνέχεια να προσδιοριστεί και η χώρα εγκατάστασής του. Η νομοθεσία Φ.Π.Α. (άρθρο 12 του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000, όπως τροποποιήθηκε) ορίζει τα εξής:
– Εάν ο πελάτης έχει επιχειρηματική (βλέπε παράγραφο 2.3.1) ή μόνιμη εγκατάσταση (βλέπε παράγραφο 2.3.2) σε μία μόνο χώρα, θεωρείται εγκατεστημένος σε εκείνη τη χώρα.
– Εάν ο πελάτης έχει εγκαταστάσεις σε περισσότερες από μία χώρες, σχετικός τόπος είναι εκείνος της εγκατάστασης που συνδέεται πιο άμεσα με την παροχή της υπηρεσίας— όχι απαραίτητα η έδρα ή το κεντρικό γραφείο.
– Εάν ο πελάτης δεν έχει καμία επιχειρηματική ή μόνιμη εγκατάσταση, θεωρείται εγκατεστημένος στη χώρα της συνήθους διαμονής του. (βλέπε παράγραφο 2.3.3).
2.3.1. Επιχειρηματική εγκατάσταση – Άρθρο 10 του Εκτελεστικού Κανονισμού (ΕΕ) 282/2011
Για την εφαρμογή των βασικών κανόνων B2B (βλ. παράγραφο 3.1 πιο κάτω) και B2C (βλ. παράγραφο 3.2 πιο κάτω), ο τόπος όπου ο υποκείμενος στον φόρο έχει την επιχειρηματική του εγκατάσταση θεωρείται ως ο τόπος όπου έχει την έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας. Αυτός είναι ο τόπος όπου ασκούνται τα καθήκοντα της κεντρικής διοίκησης της επιχείρησης.
Για τον καθορισμό του τόπου περί του οποίου έχει την έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας, λαμβάνονται υπόψη συνδυαστικά τα ακόλουθα κριτήρια:
O τόπος όπου λαμβάνονται οι βασικές αποφάσεις σχετικά με τη γενική διαχείριση της επιχείρησης.
Ο τόπος που καθορίζεται στο καταστατικό ότι είναι η έδρα της επιχείρησης.
Ο τόπος όπου συνεδριάζει η διευθυντική ομάδα της επιχείρησης.
Όταν ο τόπος της έδρας της οικονομικής δραστηριότητας δεν μπορεί να καθορισθεί με ασφάλεια βάσει αυτών των κριτηρίων, ο τόπος όπου λαμβάνονται οι βασικές αποφάσεις σχετικά με τη γενική διαχείριση της επιχείρησης είναι το κριτήριο που υπερισχύει.
Η απλή παρουσία ταχυδρομικής διεύθυνσης, χωρίς την ύπαρξη ανθρώπινου δυναμικού, τεχνικών μέσων και πραγματικής διοικητικής δραστηριότητας, δεν μπορεί να καθορίσει από μόνη της τον τόπο όπου βρίσκεται η έδρα της οικονομικής δραστηριότητας του υποκείμενου στον φόρο προσώπου.
2.3.2. Μόνιμη εγκατάσταση - Εκτελεστικός Κανονισμός (ΕΕ) 282/2011, άρθρα 11 και 22
2.3.2.1 Γενικά
Ο όρος «μόνιμη εγκατάσταση» για σκοπούς Φ.Π.Α. (fixed establishment) δεν ταυτίζεται με την έννοια της «μόνιμης εγκατάστασης» για σκοπούς άμεσης φορολογίας (permanent establishment).
Παρότι χρησιμοποιείται η ίδια ελληνική ορολογία, πρόκειται για δύο διαφορετικές νομικές έννοιες, οι οποίες διέπονται από διαφορετικά νομοθετικά πλαίσια, εξυπηρετούν διαφορετικούς φορολογικούς σκοπούς και αξιολογούνται βάσει διαφορετικών κριτηρίων.
Ειδικότερα:
η ύπαρξη μόνιμης εγκατάστασης για σκοπούς Φ.Π.Α. δεν συνεπάγεται κατ’ ανάγκη την ύπαρξη μόνιμης εγκατάστασης για σκοπούς άμεσης φορολογίας· και
αντίστροφα, η ύπαρξη μόνιμης εγκατάστασης για σκοπούς άμεσης φορολογίας δεν συνεπάγεται αυτομάτως την ύπαρξη μόνιμης εγκατάστασης για σκοπούς Φ.Π.Α.
Κατά συνέπεια, η ύπαρξη μόνιμης εγκατάστασης πρέπει να εξετάζεται αυτοτελώς για κάθε φορολογικό καθεστώς, με βάση τις σχετικές διατάξεις της οικείας νομοθεσίας και τη νομολογία που τις ερμηνεύει.
Το γεγονός και μόνο ότι ένα υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο διαθέτει αριθμό φορολογικού μητρώου Φ.Π.Α. σε ένα κράτος μέλος δεν είναι αρκετό για να θεωρηθεί ότι έχει μόνιμη εγκατάσταση στο συγκεκριμένο κράτος μέλος.
2.3.2.2 Μόνιμη εγκατάσταση που λαμβάνει υπηρεσίες (B2B)
Για την εφαρμογή του βασικού κανόνα B2B (βλ. παράγραφο 3.1 πιο κάτω), ως «μόνιμη εγκατάσταση» νοείται κάθε εγκατάσταση, εκτός της έδρας της οικονομικής δραστηριότητας που αναφέρεται στο σημείο 2.3.1 , η οποία χαρακτηρίζεται από επαρκή βαθμό μονιμότητας και κατάλληλη υποδομή σε ανθρώπινους και τεχνικούς πόρους που της επιτρέπουν να λαμβάνει και να χρησιμοποιεί τις υπηρεσίες που παρέχονται για την κάλυψη των αναγκών της εν λόγω εγκατάστασης.
Ο πιο πάνω ορισμός αυτός καθιστά δυνατή την ύπαρξη μόνιμης εγκατάστασης η οποία, στην πράξη, δεν πραγματοποιεί φορολογητέες πράξεις παροχής αγαθών ή υπηρεσιών, αλλά λειτουργεί αποκλειστικά για αγορές ή ως παθητική μόνιμη εγκατάσταση.
Αυτό προκύπτει σαφώς από την απαίτηση ότι η μόνιμη εγκατάσταση πρέπει απλώς να διαθέτει επαρκή βαθμό μονιμότητας, καθώς και κατάλληλους ανθρώπινους και τεχνικούς πόρους που να της επιτρέπουν να λαμβάνει και να χρησιμοποιεί τις υπηρεσίες που της παρέχονται. Δεν απαιτείται να διαθέτει τους πόρους αυτούς για την πραγματοποίηση δικών της εμπορικών παροχών προς τα έξω.
Κατά συνέπεια, μια μόνιμη εγκατάσταση μπορεί να υφίσταται αποκλειστικά για την κατανάλωση των υπηρεσιών που αποκτά. Χαρακτηριστικό παράδειγμα αποτελεί ένα γραφείο αντιπροσωπείας (representative office) ή μια επιχειρηματική μονάδα που διαθέτει μόνιμο προσωπικό και διακομιστές (servers) σε ένα κράτος μέλος, με αποκλειστικό σκοπό να διαχειρίζεται και να καταναλώνει τοπικά υπηρεσίες υπολογιστικού νέφους (cloud computing).
2.3.2.3 Μόνιμη εγκατάσταση που παρέχει υπηρεσίες (B2C)
Για την εφαρμογή:
του βασικού κανόνα B2C (βλ. παράγραφο 3.2 πιο κάτω),
του ειδικού κανόνα μίσθωσης σκάφους αναψυχής σε μη υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο σε μακροχρόνια βάση (βλ. παράγραφο 4.9 πιο κάτω), και
του κανόνα απόδοσης φόρου εκροών που αναλύεται πιο κάτω,
«μόνιμη εγκατάσταση» θεωρείται κάθε εγκατάσταση, εκτός της έδρας της οικονομικής δραστηριότητας που αναφέρεται πιο πάνω, η οποία χαρακτηρίζεται από επαρκή βαθμό μονιμότητας και κατάλληλη υποδομή σε ανθρώπινους και τεχνικούς πόρους που της επιτρέπουν να εκτελεί τις υπηρεσίες τις οποίες παρέχει.
Στην περίπτωση αυτή, η μόνιμη εγκατάσταση πρέπει να διαθέτει τους απαραίτητους ανθρώπινους και τεχνικούς πόρους ώστε να είναι σε θέση να παρέχει την υπηρεσία την οποία παρέχει. Με άλλα λόγια, η μόνιμη εγκατάσταση πρέπει να έχει την ικανότητα να εκτελεί και να παρέχει ουσιαστικά την εν λόγω υπηρεσία στο πλαίσιο της οικονομικής της δραστηριότητας.
2.3.2.4. Καθορισμός της εγκατάστασης που λαμβάνεται υπόψη για σκοπούς απόδοσης φόρου εκροών
Για τον καθορισμό της υποχρέωσης απόδοσης φόρου εκροών, ένα υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο που διατηρεί την επιχειρηματική του εγκατάσταση εκτός της Δημοκρατίας, και παράλληλα έχει μόνιμη εγκατάσταση στη Δημοκρατία όπου θα ανέμενε κάποιος ότι οφείλεται και ο φόρος εκροών στη Δημοκρατία λόγω της μόνιμης εγκατάστασης, εντούτοις όταν πληρούνται οι ακόλουθες προϋποθέσεις
α) πραγματοποιεί φορολογητέα παράδοση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών στη Δημοκρατία από την επιχειρηματική του εγκατάσταση εκτός της Δημοκρατίας
και
β) η μόνιμη εγκατάσταση που ο προμηθευτής ή ο πάροχος διατηρεί στη Δημοκρατία δεν παρεμβαίνει στην εν λόγω παράδοση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών.
τότε η μόνιμη εγκατάσταση αγνοείται για σκοπούς απόδοσης του φόρου εκροών που βρίσκεται στη Δημοκρατία και ως πάροχος της υπηρεσίας θεωρείται η επιχειρηματική εγκατάσταση που βρίσκεται εκτός της Δημοκρατίας.
Στην περίπτωση όμως που η μόνιμη εγκατάσταση παρεμβαίνει στην εν λόγω παράδοση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών τότε η μόνιμη εγκατάσταση οφείλει να αποδώσει το φόρο εκροών στη Δημοκρατία. (Βλέπε παράδειγμα 1 πιο κάτω)
Σημειώνεται, ωστόσο, ότι, όταν ένα υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο έχει την έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας (επιχειρηματική εγκατάσταση) στη Δημοκρατία, όπου οφείλεται ο φόρος εκροών, και διατηρεί παράλληλα μόνιμη εγκατάσταση σε άλλο κράτος μέλος, η εν λόγω μόνιμη εγκατάσταση αγνοείται για σκοπούς Φ.Π.Α., ακόμη και στην περίπτωση που παρεμβαίνει στην παροχή της υπηρεσίας, εφόσον ο Φ.Π.Α. οφείλεται στη Δημοκρατία, όπου διατηρεί την έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας (επιχειρηματική εγκατάσταση). Ως εκ τούτου στις περιπτώσεις όπου η επιχειρηματική εγκατάσταση βρίσκεται στη Δημοκρατία, όπου οφείλεται και ο φόρος εκροών, τότε υπερισχύει της μόνιμης εγκατάστασης ακόμη και αν η μόνιμη εγκατάσταση παρεμβαίνει στην εν λόγω συναλλαγή. (Βλέπε παράδειγμα 2 πιο κάτω)
Κριτήρια παρέμβασης της μόνιμης εγκατάστασης:
Η μόνιμη εγκατάσταση παρεμβαίνει στην πράξη όταν το ανθρώπινο δυναμικό και οι τεχνικοί της πόροι χρησιμοποιούνται για την υλοποίηση της παράδοσης των αγαθών ή της παροχής των υπηρεσιών, πριν ή κατά τη διάρκεια της εν λόγω παράδοσης ή παροχής.
Όταν το ανθρώπινο δυναμικό και οι τεχνικοί πόροι της μόνιμης εγκατάστασης χρησιμοποιούνται αποκλειστικά για βοηθητικά καθήκοντα διοικητικής υποστήριξης (όπως η λογιστική, η τιμολόγηση και η είσπραξη απαιτήσεων), τότε δεν θεωρείται ότι υπάρχει παρέμβαση της μόνιμης εγκατάστασης στην εν λόγω παροχή.
Εάν εκδοθεί τιμολόγιο με τον αριθμό φορολογικού μητρώου Φ.Π.Α. που έχει χορηγηθεί από τη Δημοκρατία όπου υπάρχει η μόνιμη εγκατάσταση του υποκείμενου στο φόρο προσώπου θεωρείται ότι η μόνιμη εγκατάσταση του υποκείμενου στο φόρο προσώπου έχει παρέμβει στην πράξη, εκτός εάν υπάρχουν αποδείξεις για το αντίθετο.
Όταν το υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο έχει την κύρια έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας στη Δημοκρατία, ο πιο πάνω κανόνας της μη παρέμβασης δεν εφαρμόζεται. Η κύρια έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας θεωρείται πάντα ότι συμμετέχει, ανεξάρτητα από το αν ενεπλάκη στην πράξη ή όχι για την πραγματοποίηση της συναλλαγής.
Παράδειγμα 1
Εταιρεία Α
Εταιρεία Β
Ελλάδα
Κύπρος
Α'
Η Εταιρεία Α είναι εγκατεστημένη στην Ελλάδα (έδρα της οικονομικής της δραστηριότητας) και διατηρεί επίσης μόνιμη εγκατάσταση στην Δημοκρατία (Α’). Η Εταιρεία Α αναλαμβάνει τη διοργάνωση ενός συνεδρίου για την Εταιρεία Β, η οποία είναι εγκατεστημένη στην Δημοκρατία. Το συνέδριο πραγματοποιείται επίσης στην Δημοκρατία.
Για την παροχή υπηρεσιών μεταξύ υποκείμενων στον φόρο προσώπων (B2B) που αφορά τη διοργάνωση συνεδρίου, ο τόπος παροχής της υπηρεσίας είναι ο τόπος όπου είναι εγκατεστημένος ο λήπτης της υπηρεσίας, δηλαδή η Δημοκρατία (ακολουθεί το βασικό κανόνα Β2Β). Κατά συνέπεια, ο Φ.Π.Α. οφείλεται κατ’ αρχήν από τον λήπτη της υπηρεσίας, την Εταιρεία Β, μέσω του μηχανισμού της αντίστροφης χρέωσης.
Ωστόσο, εάν η Α’, ως μόνιμη εγκατάσταση της Εταιρείας Α στην Δημοκρατία, παρεμβαίνει στην διοργάνωση του συνεδρίου, τότε, παρότι ο τόπος παροχής παραμένει η Δημοκρατία, ως πάροχος θεωρείται η μόνιμη εγκατάσταση Α’ στη Δημοκρατία και όχι η Εταιρεία Α στην Ελλάδα.
Στην περίπτωση αυτή, η μόνιμη εγκατάσταση Α’ οφείλει να εκδώσει τιμολόγιο προς την Εταιρεία Β με κυπριακό Φ.Π.Α. και να αποδώσει τον Φ.Π.Α. εκροών που αναλογεί στις κυπριακές φορολογικές αρχές μέσω των δηλώσεων Φ.Π.Α. που υποβάλλει στην Δημοκρατία.
Για την εφαρμογή του πιο πάνω κανόνα, λαμβάνεται υπόψιν μόνο μία μόνιμη εγκατάσταση την οποία διαθέτει το υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο, εφόσον χαρακτηρίζεται από επαρκή διάρκεια και κατάλληλη δομή όσον αφορά το ανθρώπινο δυναμικό και τους τεχνικούς πόρους, που της επιτρέπουν να πραγματοποιεί την παράδοση αγαθών και την παροχή υπηρεσιών στην οποία συμμετέχει.
Παράδειγμα 2
Η Εταιρεία Α είναι εγκατεστημένη στην Δημοκρατία (έδρα της οικονομικής της δραστηριότητας) και διατηρεί επίσης μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα (Α’). Η μόνιμη εγκατάσταση Α' στην Ελλάδα αναλαμβάνει τη διοργάνωση ενός συνεδρίου για την Εταιρεία Β, η οποία είναι εγκατεστημένη στην Δημοκρατία. Το συνέδριο πραγματοποιείται επίσης στην Δημοκρατία.
Η μόνιμη εγκατάσταση Α’ αγνοείται για σκοπούς Φ.Π.Α., ακόμη και εάν παρεμβαίνει στην παροχή της υπηρεσίας, στην περίπτωση κατά την οποία ο Φ.Π.Α. οφείλεται στο κράτος μέλος όπου ο υποκείμενος στον φόρο (δηλαδή η Εταιρεία Α) έχει την έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας.
Στην περίπτωση αυτή, η Εταιρεία Α θεωρείται ως ο πάροχος της υπηρεσίας και όχι η μόνιμη εγκατάσταση Α’. Ως εκ τούτου, η Εταιρεία Α οφείλει να εκδώσει τιμολόγιο προς την Εταιρεία Β με κυπριακό Φ.Π.Α., δεδομένου ότι η έδρα της οικονομικής της δραστηριότητας βρίσκεται στην Δημοκρατία, η οποία είναι επίσης το κράτος μέλος στο οποίο οφείλεται ο Φ.Π.Α.. Η Εταιρεία Α είναι υπεύθυνη για την απόδοση του Φ.Π.Α. στις κυπριακές φορολογικές αρχές μέσω των δηλώσεων Φ.Π.Α. που υποβάλλει.
2.3.2.5. Γενικός κανόνας προσδιορισμού της εγκατάστασης
Όταν μια παροχή υπηρεσιών σε υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο ή σε μη υποκείμενο στον φόρο νομικό πρόσωπο που εξομοιώνεται με υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο, εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του βασικού κανόνα B2B (βλ. παράγραφο 3.1 πιο κάτω) και το υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο είναι εγκατεστημένος σε περισσότερες από μία χώρες, η παροχή αυτή φορολογείται στη χώρα όπου ο συγκεκριμένος λήπτης έχει την έδρα της οικονομικής δραστηριότητάς του.
Ωστόσο, όταν η υπηρεσία παρέχεται σε μόνιμη εγκατάσταση του υποκείμενου στον φόρο προσώπου που βρίσκεται σε τόπο άλλο από εκείνο στον οποίο το εν λόγω υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο έχει εγκαταστήσει την έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας, η παροχή αυτή φορολογείται στον τόπο της μόνιμης εγκατάστασης που λαμβάνει αυτή την υπηρεσία και τη χρησιμοποιεί για τις ανάγκες της.
Όταν ο υποκείμενος στον φόρο δεν διαθέτει έδρα οικονομικής δραστηριότητας ή μόνιμη εγκατάσταση, η υπηρεσία φορολογείται στον τόπο συνήθους διαμονής του (βλ. παράγραφο 2.3.3 πιο κάτω).
2.3.2.6. Πώς ο πάροχος προσδιορίζει ποια μόνιμη εγκατάσταση του λήπτη λαμβάνει την υπηρεσία
Προκειμένου να προσδιορισθεί η μόνιμη εγκατάσταση του λήπτη στην οποία παρέχεται η υπηρεσία, ο πάροχος εξετάζει τα πιο κάτω:
1. Εξετάζει καταρχάς τη φύση και τον τρόπο χρήσης της παρεχόμενης υπηρεσίας.
2. Όταν η φύση και η χρήση δεν του επιτρέπουν να προσδιορίσει τη μόνιμη εγκατάσταση, ο πάροχος εξετάζει συγκεκριμένα:
< >αν η σύμβαση και το δελτίο παραγγελίας,αν ο αριθμός μητρώου Φ.Π.Α. που έχει χορηγηθεί από το κράτος μέλος του λήπτη και του έχει κοινοποιηθεί από τον λήπτη,και αν η μόνιμη εγκατάσταση είναι η οντότητα η οποία πληρώνει για την υπηρεσία, Όταν η μόνιμη εγκατάσταση δεν μπορεί να προσδιοριστεί με ασφάλεια μέσω των δύο προηγούμενων βημάτων ήΌταν οι υπηρεσίες εμπίπτουν στον βασικό κανόνα B2B (βλ. παράγραφο 3.1 πιο κάτω) παρέχονται στο πλαίσιο σύμβασης που καλύπτει μία ή περισσότερες υπηρεσίες, οι οποίες πρόκειται να χρησιμοποιηθούν κατά τρόπο που δεν μπορεί να προσδιοριστεί ή να ποσοτικοποιηθεί.
Τα πιο πάνω δεν απαλλάσσουν τον λήπτη της υπηρεσίας από τις υποχρεώσεις που έχει ο ίδιος δυνάμει της περί Φ.Π.Α. νομοθεσίας.
2.3.3 Συνήθης διαμονή - Εκτελεστικός Κανονισμός (ΕΕ) 282/2011, άρθρα 12 και 13
Ως «συνήθης διαμονή» φυσικού προσώπου, υποκείμενου στον φόρο ή μη κατά την έννοια της νομοθεσίας Φ.Π.Α., είναι ο τόπος όπου διαμένει συνήθως το εν λόγω φυσικό πρόσωπο, λόγω προσωπικών και επαγγελματικών δεσμών.
Όταν οι επαγγελματικοί δεσμοί είναι σε χώρα διαφορετική από τη χώρα των προσωπικών δεσμών, ή όταν δεν υπάρχουν επαγγελματικοί δεσμοί, ο τόπος της συνήθους διαμονής προσδιορίζεται από τους προσωπικούς δεσμούς οι οποίοι καταδεικνύουν στενές σχέσεις μεταξύ του εν λόγω φυσικού προσώπου και του τόπου όπου ζει.
Η «μόνιμη κατοικία» φυσικού προσώπου, υποκείμενου στο φόρο ή μη θα μπορούσε επίσης να είναι η διεύθυνση που είναι καταχωρισμένη στο μητρώο πληθυσμού ή σε παρόμοιο μητρώο ή η διεύθυνση που έχει κοινοποιηθεί από το εν λόγω πρόσωπο στις φορολογικές αρχές εκτός εάν υπάρχουν αποδεικτικά στοιχεία ότι η διεύθυνση αυτή δεν ανταποκρίνεται στην πραγματικότητα.
ΜΕΡΟΣ 3: ΒΑΣΙΚΟΙ ΚΑΝΟΝΕΣ
3.1 Υπηρεσίες B2B (προς υποκείμενα στον φόρο πρόσωπα)
Με βάση της πρόνοιες του άρθρου 10Α της νομοθεσίας Φ.Π.Α, ο βασικός κανόνας σχετικά με τον τόπο παροχής υπηρεσιών για υπηρεσίες που παρέχονται σε άλλα υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα, είναι ότι οι υπηρεσίες θεωρούνται ότι παρέχονται στον τόπο όπου ανήκει ο λήπτης.
Πρακτικά, αυτό σημαίνει τα εξής:
< >Ο παροχέας και ο λήπτης ανήκουν στη Δημοκρατία, οι υπηρεσίες υπόκεινται σε κυπριακό Φ.Π.Α.Ο παροχέας ανήκει στη Δημοκρατία και ο λήπτης είναι υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο σε άλλο κράτος μέλος οι υπηρεσίες είναι εκτός αντικειμένου του κυπριακού Φ.Π.Α.. Στη περίπτωση αυτή, ο παροχέας που ανήκει στη Δημοκρατία, οφείλει να επαληθεύσει μέσω των συστημάτων που παρέχονται από την Ευρωπαϊκή Επιτροπή τον αριθμό εγγραφής Φ.Π.Α. του λήπτη των υπηρεσιών, στην περίπτωση που ο λήπτης ανήκει σε άλλο κράτος μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης, να εγγραφεί για σκοπούς VIES και να δηλώσει τις συναλλαγές στον μηνιαίο Ανακεφαλαιωτικό Πίνακα (VIES). Ο παροχέας ανήκει στη Δημοκρατία και ο λήπτης ανήκει εκτός κρατών μελών, τότε οι υπηρεσίες είναι εκτός αντικειμένου του κυπριακού Φ.Π.Α.. Σε αυτή την περίπτωση ο παροχέας οφείλει να τηρεί αποδεικτικά στοιχεία που να αποδεικνύουν ότι ο λήπτης ανήκει εκτός των κρατών μελών και ασκεί οικονομική δραστηριότητα. Ο παροχέας ανήκει εκτός της Δημοκρατίας και ο λήπτης είναι υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο στη Δημοκρατία, οι υπηρεσίες θεωρούνται ότι πραγματοποιούνται στη Δημοκρατία και ο λήπτης έχει υποχρέωση να αποδώσει φόρο με τη μέθοδο της αντίστροφης χρέωσης στη Δημοκρατία. Σχετικά με την αντίστροφη χρέωση βλέπε μέρος 9 πιο κάτω.
Παράδειγμα 1:
Κυπριακή συμβουλευτική εταιρεία παρέχει συμβουλευτικές υπηρεσίες σε εταιρεία εγγεγραμμένη στο Φ.Π.Α. στην Γερμανία. Οι συγκεκριμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες, είναι φορολογητέες στην Γερμανία.
Που είναι ο τόπος που θεωρούνται ότι παρέχονται οι υπηρεσίες;
Οι υπηρεσίες θεωρούνται ότι παρέχονται στην Γερμάνια, στην χώρα που βρίσκεται το υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο. Ο Γερμανός εφαρμόζει την μέθοδο της αντίστροφης στην Γερμανία. Οι εν λόγω υπηρεσίες είναι εκτός αντικειμένου του Κυπριακού Φ.Π.Α.. Επιπρόσθετα η Κυπριακή συμβουλευτική εταιρεία, έχει υποχρέωση να εγγραφεί για σκοπούς VIES και να δηλώσει την εν λόγω συναλλαγή στον μηνιαίο Ανακεφαλαιωτικό πίνακα (VIES).
Παράδειγμα 2:
Δικηγορικό γραφείο στην Δημοκρατία, παρέχει υπηρεσίες σε εταιρεία, που είναι υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο στην Δημοκρατία.
Οι υπηρεσίες θεωρούνται ότι παρέχονται στην Δημοκρατία και ως εκ τούτου το δικηγορικό γραφείο οφείλει να αποδώσει Κυπριακό Φ.Π.Α. επί της αξίας των εν λόγω υπηρεσιών.
Παράδειγμα 3:
Κυπριακή εταιρεία παρέχει λογιστικές υπηρεσίες σε εταιρεία που ασκεί επιχείρηση και βρίσκεται στο Ηνωμένο Βασίλειο για τις υποχρεώσεις της που έχει στο Ηνωμένο Βασίλειο.
Οι υπηρεσίες είναι εκτός αντικειμένου του Κυπριακού Φ.Π.Α. καθώς θεωρούνται ότι παρέχονται στο Ηνωμένο Βασίλειο.
3.2 Υπηρεσίες B2C (προς μη υποκείμενα στον φόρο πρόσωπα)
O βασικός κανόνας σχετικά με τον τόπο παροχής υπηρεσιών που παρέχονται σε μη υποκείμενα στον στο φόρο πρόσωπα αναφέρει ότι οι εν λόγω υπηρεσίες θεωρούνται ότι παρέχονται στον τόπο όπου ανήκει ο πάροχος των υπηρεσιών.
Κυπριακή συμβουλευτική εταιρεία παρέχει συμβουλευτικές υπηρεσίες σε ιδιώτη (μη υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο) στην Γαλλία.
Οι υπηρεσίες θεωρούνται ότι παρέχονται στην Δημοκρατία, στην χώρα που βρίσκεται ο πάροχος της υπηρεσίας και ως εκ τούτου υπόκεινται σε Κυπριακό Φ.Π.Α..
Κύπριος δικηγόρος παρέχει νομική συμβουλή σε ιδιώτη που κατοικεί στην Γερμανία.
ΜΕΡΟΣ 4: ΕΙΔΙΚΟΙ ΚΑΝΟΝΕΣ
ΜΕΡΟΣ Ι - Ειδικοί κανόνες που εφαρμόζονται τόσο σε συναλλαγές B2B όσο και σε συναλλαγές B2C
4.1 Υπηρεσίες σχετικές με ακίνητη ιδιοκτησία, 13ο Παράρτημα, Μέρος Ι, Παράγραφος 1
4.1.1 Ειδικός Κανόνας
Υπηρεσίες άμεσα συνδεόμενες με ακίνητη ιδιοκτησία θεωρούνται ότι πραγματοποιούνται στον τόπο που βρίσκεται η ακίνητη ιδιοκτησία. Ο ειδικός αυτός κανόνας ισχύει ανεξαρτήτως του αν η υπηρεσία παρέχεται σε επιχείρηση (B2B) ή σε τελικό καταναλωτή (B2C).
Σύμφωνα με την παράγραφο 1 του Μέρους Ι του 13ου Παραρτήματος του περί Φόρου προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000 όπως τροποποιήθηκε ο ειδικός κανόνας που αφορά την ακίνητη ιδιοκτησία, όπως αναφέρεται πιο πάνω, εφαρμόζεται στις ακόλουθες υπηρεσίες:
(α) την παραχώρηση ή εκχώρηση δικαιώματος επί ακίνητης ιδιοκτησίας ή άδεια κατοχής ή χρήσης οποιουδήποτε άλλου συμβατικού δικαιώματος ασκούμενου επί ή σε σχέση µε ακίνητη ιδιοκτησία,
(β) οποιεσδήποτε εργασίες κατασκευής, κατεδάφισης, µετατροπής, ανακατασκευής, αλλαγής, επέκτασης, επιδιόρθωσης ή συντήρησης οικοδοµής ή έργου πολιτικής µηχανικής,
(γ) οι υπηρεσίες που παρέχονται από κτηµατοµεσίτες, εκπλειστηριαστές, αρχιτέκτονες, εµπειρογνώµονες ή επιχειρήσεις επίβλεψης ή πρόσωπα των οποίων οι υπηρεσίες συνδέονται στενά µε θέματα που αφορούν ακίνητη ιδιοκτησία και η παροχή υπηρεσιών για την προετοιμασία και συντονισμό κατασκευαστικών εργασιών,
(δ) παροχή καταλύματος στο ξενοδοχειακό τομέα και σε τομείς παρεμφερούς χαρακτήρα, όπως είναι οι κατασκηνώσεις διακοπών, τοποθεσίες που έχουν διαμορφωθεί για να χρησιμοποιηθούν ως κατασκήνωση.
Για να εφαρμοστεί ο κανόνας αυτός, πρέπει να πληρούνται ταυτόχρονα δύο προϋποθέσεις:
α) Το αντικείμενο στο οποίο αναφέρεται η υπηρεσία να εμπίπτει στην έννοια του «ακινήτου», όπως ορίζεται παρακάτω.
β) Η υπηρεσία να έχει επαρκώς άμεση σύνδεση με το ακίνητο, δηλαδή η σχέση της με το ακίνητο να μην είναι έμμεση ή περιστασιακή, αλλά τόσο στενή ώστε το ακίνητο να αποτελεί το κεντρικό και ουσιαστικό στοιχείο της παροχής.
Πιο κάτω αναλύονται οι δύο αυτές προϋποθέσεις.
4.1.1.1 Ορισμός της έννοιας «ακίνητο» – Εκτελεστικός Κανονισμός (ΕΕ) 282/2011, άρθρο 13β
Για να αποδοθεί σε ένα αγαθό ο χαρακτηρισμός «ακίνητο» πρέπει να εμπίπτει τουλάχιστο σε μια από τις πιο κάτω κατηγορίες (ορισμένα αγαθά μπορούν να εμπίπτουν ταυτόχρονα σε περισσότερες από μία):
1) Κάθε συγκεκριμένο τμήμα της γης, είτε στην επιφάνειά της είτε κάτω από αυτή εφόσον είναι δυνατό να θεμελιωθούν δικαιώματα κυριότητας και κατοχής επ’ αυτού
2) Κάθε κτίριο ή κατασκευή που συνδέεται άρρηκτα με το έδαφος πάνω ή κάτω από την επιφάνεια της θάλασσας, το οποίο δεν μπορεί να αποσυναρμολογηθεί ή να μετακινηθεί εύκολα
3) Κάθε στοιχείο που έχει εγκατασταθεί και αποτελεί αναπόσπαστο μέρος ενός κτιρίου ή μιας κατασκευής χωρίς το οποίο το κτίριο ή η κατασκευή είναι ελλιπή (π.χ. πόρτες, παράθυρα, στέγες, κλιμακοστάσια και ανελκυστήρες)
4) Κάθε στοιχείο, εξοπλισμός ή μηχάνημα μόνιμα εγκατεστημένο σε κτίριο ή κατασκευή που δεν μπορεί να μετακινηθεί χωρίς να καταστραφεί ή να αλλοιωθεί το κτίριο ή η κατασκευή.
4.1.1.2 Πότε μια υπηρεσία θεωρείται «επαρκώς άμεσα συνδεδεμένη» με ακίνητο – Εκτελεστικός Κανονισμός (ΕΕ) 282/2011, άρθρο 31α(1)
Οι υπηρεσίες που σχετίζονται με ακίνητα περιλαμβάνουν μόνο εκείνες τις δραστηριότητες που συνδέονται στενά και ξεκάθαρα με το εν λόγω ακίνητο. Η σύνδεση αυτή θεωρείται «επαρκώς άμεση» στις ακόλουθες δύο περιπτώσεις:
1) Η υπηρεσία προκύπτει από το ακίνητο και αυτό το ακίνητο αποτελεί τη βάση και το κύριο στοιχείο της παροχής. Δηλαδή χωρίς το ακίνητο, η υπηρεσία δεν μπορεί να εκτελεστεί, και το αποτέλεσμά της απορρέει από τη χρήση του συγκεκριμένου ακινήτου (για παράδειγμα η χρηματοδοτική μίσθωση κτιρίου).
2) Η υπηρεσία παρέχεται ή προορίζεται για το ακίνητο και έχει ως αντικείμενο τη νομική ή φυσική μεταβολή του. Στην περίπτωση αυτή, το ακίνητο είναι το αντικείμενο επί του οποίου εκτελείται η υπηρεσία και μεταβάλλεται, νομικά ή φυσικά, λόγω αυτής( για παράδειγμα η επισκευή ή η ανακαίνιση κτιρίου).
Η έννοια της «φυσικής μεταβολής» δεν περιορίζεται σε σημαντικές ή δομικές αλλαγές. Ακόμη και εργασίες μικρότερης έκτασης που μεταβάλλουν τη φυσική κατάσταση του ακινήτου εμπίπτουν στον κανόνα — για παράδειγμα, εργασίες συντήρησης ή καθαρισμού οδών, σηράγγων, γεφυρών και κτιρίων. Στην ίδια λογική εντάσσονται και υπηρεσίες που αποσκοπούν στην πρόληψη της φυσικής μεταβολής, εφόσον παρέχονται επί του ακινήτου.
4.1.2 Ποιες υπηρεσίες έχουν επαρκώς άμεση σύνδεση με ακίνητα – Εκτελεστικός Κανονισμός (ΕΕ) 282/2011, άρθρο 31α(2) και 31β
< >Την κατάρτιση σχεδίων για κτίριο ή τμήματα κτιρίου που προορίζεται να ανεγερθεί σε συγκεκριμένο οικόπεδο, ανεξάρτητα από την ανέγερση ή μη του κτιρίου.Την παροχή υπηρεσιών επιτόπιας επίβλεψης ή ασφάλειας.Την κατασκευή κτιρίου σε οικόπεδο καθώς και τις εργασίες κατασκευής και κατεδάφισης που εκτελούνται σε κτίριο ή σε τμήματα κτιρίου.Την κατασκευή μόνιμων δομών σε οικόπεδο, καθώς και εργασίες κατασκευής και κατεδάφισης που εκτελούνται σε μόνιμες δομές όπως στα συστήματα αγωγών για το αέριο, το νερό, την αποχέτευση και παρόμοιες δομές.Εργασίες σε γαίες, συμπεριλαμβανομένων των γεωργικών υπηρεσιών όπως το όργωμα, η σπορά, το πότισμα και η λίπανση.Τη μελέτη και την αξιολόγηση του κινδύνου και της ακεραιότητας ακινήτων. Την αποτίμηση ακινήτων, συμπεριλαμβανομένων των περιπτώσεων κατά τις οποίες απαιτείται η παροχή της υπηρεσίας αυτής για σκοπούς ασφάλισης, για τον καθορισμό της αξίας ενός ακινήτου ως εγγύησης δανείου ή για την εκτίμηση των κινδύνων και των ζημιών σε περίπτωση διαφορών.Τη χρηματοδοτική μίσθωση ή την εκμίσθωση ακινήτων, εκτός των περιπτώσεων που καλύπτονται από την παράγραφο 4.1.3 στοιχείο 3, συμπεριλαμβανομένης της αποθήκευσης εμπορευμάτων για τα οποία ένα συγκεκριμένο τμήμα του ακινήτου παραχωρείται για αποκλειστική χρήση από τον λήπτη.Την παροχή καταλύματος στον ξενοδοχειακό τομέα ή σε τομείς παρεμφερούς χαρακτήρα, όπως σε κατασκηνώσεις διακοπών ή σε τοποθεσίες που έχουν διαμορφωθεί για να χρησιμοποιηθούν ως κατασκήνωση, συμπεριλαμβανομένου του δικαιώματος διαμονής σε συγκεκριμένο τόπο που προκύπτει από τη μετατροπή των δικαιωμάτων χρήσης υπό καθεστώς χρονομεριστικής μίσθωσης και από ανάλογες καταστάσεις. Την εκχώρηση ή μεταβίβαση δικαιωμάτων άλλων πλην εκείνων που προβλέπονται στα στοιχεία 8) και 9) όσον αφορά τη χρήση του συνόλου ή τμήματος ακινήτου, συμπεριλαμβανομένης της άδειας χρησιμοποίησης τμήματος ακινήτου, όπως η χορήγηση δικαιωμάτων αλιείας και θήρας ή η πρόσβαση σε αίθουσες αναμονής σε αερολιμένες, ή η χρήση υποδομής για την οποία επιβάλλονται διόδια, όπως γέφυρες ή σήραγγες.Τη συντήρηση, ανακαίνιση και επισκευή κτιρίων ή τμημάτων κτιρίων, συμπεριλαμβανομένων εργασιών, όπως καθαρισμός, πλακόστρωση, τοποθέτηση χαρτιού τοιχόστρωσης (ταπετσαρίας) και παρκέτων.Τη συντήρηση, ανακαίνιση και επισκευή μόνιμων δομών όπως τα συστήματα αγωγών για το αέριο, το νερό, την αποχέτευση και παρόμοιες δομές.Την εγκατάσταση ή συναρμολόγηση μηχανημάτων ή εξοπλισμού που, μετά την εγκατάσταση ή συναρμολόγηση, χαρακτηρίζονται ως ακίνητο.Τη συντήρηση και επισκευή, επιθεώρηση και εποπτεία μηχανημάτων ή εξοπλισμού, εάν τα εν λόγω μηχανήματα ή ο εν λόγω εξοπλισμός μπορούν να χαρακτηριστούν ως ακίνητα.Τη διαχείριση ακινήτων, εκτός από τη διαχείριση χαρτοφυλακίου επενδύσεων σε ακίνητα που καλύπτονται από την παράγραφο 4.1.3 στοιχείο 7), η οποία συνίσταται στην εκμετάλλευση εμπορικών, βιομηχανικών ή οικιστικών ακινήτων από τον ιδιοκτήτη του ακινήτου ή για λογαριασμό του.Τη διαμεσολάβηση κατά την πώληση ή τη χρηματοδοτική μίσθωση ή την εκμίσθωση ακινήτων και τη σύσταση ή τη μεταβίβαση ορισμένων δικαιωμάτων σε ακίνητα ή εμπραγμάτων δικαιωμάτων επί ακινήτων (ανεξαρτήτως του αν αυτά αντιμετωπίζονται ή όχι ως ενσώματα αγαθά), εκτός από τη διαμεσολάβηση που καλύπτεται από την παράγραφο 4.1.3 στοιχείο 4).Τις νομικές υπηρεσίες τις σχετικές με τη μεταβίβαση τίτλων επί ακινήτων, με τη σύσταση ή μεταβίβαση ορισμένων δικαιωμάτων σε ακίνητα ή εμπραγμάτων δικαιωμάτων επί ακινήτων (ανεξαρτήτως του αν αυτά αντιμετωπίζονται ή όχι ως ενσώματα αγαθά), όπως οι συμβολαιογραφικές εργασίες, ή την κατάρτιση συμβολαίου για πώληση ή αγορά ακινήτου, ακόμη και αν η σχετική συναλλαγή που συνεπάγεται τη νομική μεταβολή του ακινήτου δεν υλοποιείται.
Την κατάρτιση σχεδίων για κτίριο ή τμήματα κτιρίου εάν το κτίριο δεν προορίζεται να ανεγερθεί σε συγκεκριμένο οικόπεδο.Αποθήκευση εμπορευμάτων σε ακίνητο, εφόσον κανένα συγκεκριμένο τμήμα του δεν παραχωρείται για αποκλειστική χρήση του λήπτη.Παροχή υπηρεσιών διαφήμισης, ακόμη και αν η παροχή αυτή περιλαμβάνει τη χρήση ακινήτου.Διαμεσολάβηση για την παροχή καταλύματος στον ξενοδοχειακό τομέα ή σε παρεμφερείς τομείς (κατασκηνώσεις διακοπών, διαμορφωμένοι χώροι κατασκήνωσης), εφόσον ο διαμεσολαβητής ενεργεί εξ ονόματος και για λογαριασμό άλλου προσώπου.Διάθεση περιπτέρου σε εμποροπανήγυρη ή έκθεση, καθώς και παρεμφερείς υπηρεσίες που επιτρέπουν στον εκθέτη να εκθέσει αντικείμενα (σχεδιασμός περιπτέρου, μεταφορά και αποθήκευση αντικειμένων, διάθεση μηχανημάτων, τοποθέτηση καλωδίων, ασφάλιση, διαφήμιση).Εγκατάσταση ή συναρμολόγηση, συντήρηση, επισκευή, έλεγχος ή εποπτεία μηχανημάτων ή εξοπλισμού, εφόσον τα μηχανήματα ή ο εξοπλισμός αυτός δεν είναι, ούτε καθίσταται, μέρος του ακινήτου.Διαχείριση χαρτοφυλακίου επενδύσεων σε ακίνητα.Τις νομικές υπηρεσίες, εκτός από εκείνες που καλύπτονται από την παράγραφο 4.1.2 σημείο 17 που συνδέονται με συμβάσεις, συμπεριλαμβανομένων των συμβουλών που παρέχονται σχετικά με τους όρους μιας σύμβασης για τη μεταβίβαση ακίνητου, ή την εκτέλεση μιας τέτοιας σύμβασης, ή την απόδειξη της ύπαρξης μιας τέτοιας σύμβασης, όταν οι υπηρεσίες αυτές δεν αφορούν ειδικά τη μεταβίβαση τίτλων επί ακινήτων. Απλή ενοικίαση μηχανημάτων και εξοπλισμού για εργασίες σε ακίνητα, όταν ο πάροχος δεν αναλαμβάνει καμία ευθύνη για την εκτέλεση των ίδιων των εργασιών (π.χ. ο πελάτης απλώς νοικιάζει το μηχάνημα και το λειτουργεί μόνος του).Να ελέγχεται αν η υπηρεσία περιλαμβάνεται στον κατάλογο της παραγράφου 4.1.2. Εάν εμπίπτει στον κατάλογο αυτό καλύπτεται από τον ειδικό κανόνα για υπηρεσίες άμεσα συνδεόμενες με ακίνητη ιδιοκτησία.Να ελέγχεται αν η υπηρεσία περιλαμβάνεται στον κατάλογο της παραγράφου 4.1.3. Εάν εμπίπτει στον κατάλογο αυτό τότε δεν καλύπτεται από τον ειδικό κανόνα για υπηρεσίες άμεσα συνδεόμενες με ακίνητη ιδιοκτησία. Εάν η υπηρεσία δεν περιλαμβάνεται σε κανέναν από τους δύο καταλόγους (4.1.2. και 4.1.3.) να εξακριβώνεται αν πληρούνται τα κριτήρια του ορισμού της έννοιας ακίνητο όπως ορίζεται στην παράγραφο 4.1.1.2 πιο πάνω και εάν η υπηρεσία έχει επαρκώς άμεση σύνδεση με το ακίνητο. Εάν πληρούνται οι δύο αυτές προϋποθέσεις τότε εφαρμόζεται ο ειδικός κανόνας αναφορικά με την ακίνητη ιδιοκτησία.Στις διασυνοριακές συναλλαγές μεταξύ επιχειρήσεων (B2B) που αφορούν υπηρεσίες σχετικές με ακίνητα, δεν αρκεί ο προσδιορισμός του τόπου παροχής της υπηρεσίας. Είναι επίσης αναγκαίο να εξετάζεται η περί Φ.Π.Α. νομοθεσία του κράτους στο οποίο βρίσκεται το ακίνητο, ώστε να διαπιστωθεί ποιος είναι υπόχρεος για την επιβολή και την απόδοση του φόρου.από τον πάροχο της υπηρεσίας, ή από τον λήπτη της υπηρεσίας μέσω του μηχανισμού της αντίστροφης χρέωσης. (βλέπε παράγραφο 9.5).
< >Πολλές κυπριακές επιχειρήσεις οι οποίες παρέχουν υπηρεσίες σχετικές με ακίνητη ιδιοκτησία στην Δημοκρατία θεωρούν εσφαλμένα ότι αν ο πελάτης τους είναι μια ξένη εταιρεία (π.χ. με έδρα τη Γερμανία ή τις ΗΠΑ) με έγκυρο ευρωπαϊκό αριθμό Φ.Π.Α., τότε το τιμολόγιο πρέπει αυτόματα να εκδοθεί χωρίς Φ.Π.Α. με την ένδειξη «Αντίστροφη Χρέωση». Στην πραγματικότητα, αν η υπηρεσία αφορά συγκεκριμένο ακίνητο στην Δημοκρατία, ο βασικός κανόνας B2B παρακάμπτεται. Ο τόπος είναι η Δημοκρατία και πρέπει να χρεωθεί κυπριακό Φ.Π.Α., ανεξάρτητα από το πού βρίσκεται η έδρα της οικονομικής δραστηριότητας του πελάτη.Λανθασμένη χρέωση κυπριακού Φ.Π.Α. σε συμβουλευτικές ή νομικές υπηρεσίες επειδή στο πλαίσιο της συνεργασίας εξετάζεται η αγορά ή η αξιοποίηση ακινήτων γενικά στη Δημοκρατία ή εκπόνηση γενικής μελέτης για την εγκατάσταση ενεργειακών πάρκων (και όχι συγκεκριμένων ενεργειακών πάρκων) στη Δημοκρατία. Οι γενικές συμβουλευτικές υπηρεσίες σχετικά με επενδύσεις σε ακίνητα δεν θεωρούνται αυτόματα ως υπηρεσίες σχετικές με συγκεκριμένη ακίνητη ιδιοκτησία. Αν οι συμβουλές αφορούν γενικά την αγορά ακινήτων, τις τάσεις της αγοράς ή την οικονομική κατάσταση μιας εταιρείας που τυχαίνει να έχει γραφεία, τότε εφαρμόζεται ο βασικός κανόνας.Το Ηνωμένο Βασίλειο, για το τμήμα της διαδρομής που πραγματοποιείται εντός του Ηνωμένου Βασιλείου - θα πρέπει να εξεταστεί η εθνική νομοθεσία Φ.Π.Α. του Ηνωμένου Βασίλειου για τυχών επιπτώσεις αγγλικού Φ.Π.Α.· καιΗ Γαλλία, για το τμήμα της διαδρομής που πραγματοποιείται εντός της Γαλλίας.Πάροχος: Ιταλικό εστιατόριοΠελάτης: Κύπριος ιδιώτης (Συναλλαγή B2C)Υπηρεσία: Υπηρεσία εστίασης Τμήμα μεταφοράς επιβατών εντός της Ευρωπαϊκής Ένωσης: Νοείται το τμήμα της μεταφοράς που πραγματοποιείται, χωρίς ενδιάμεση στάση εκτός της Ένωσης , μεταξύ του σημείου αναχώρησης και του σημείου άφιξης της μεταφοράς επιβατών. Το τμήμα αυτό καθορίζεται αποκλειστικά από το συνολικό δρομολόγιο του ίδιου του μεταφορικού μέσου και όχι από το μεμονωμένο δρομολόγιο ή τον τελικό προορισμό που πραγματοποιεί κάθε επιβάτης ξεχωριστά.Σημείο αναχώρησης της μεταφοράς επιβατών: Νοείται το πρώτο προγραμματισμένο σημείο επιβίβασης επιβατών εντός της Ένωσης , ενδεχομένως μετά από ενδιάμεση στάση εκτός της Ένωσης .Σημείο άφιξης της μεταφοράς επιβατών: Νοείται το τελευταίο προγραμματισμένο σημείο αποβίβασης εντός της Ένωσης επιβατών που έχουν επιβιβασθεί εντός της Ένωσης, ενδεχομένως πριν από ενδιάμεση στάση εκτός της Ένωσης .Μεταφορά με επιστροφή: Εάν πρόκειται για μεταφορά με επιστροφή (κυκλικό ταξίδι), η διαδρομή της επιστροφής θεωρείται πάντοτε ως αυτοτελής και ξεχωριστή μεταφορά.ΜΕΡΟΣ ΙΙ:
Ειδικοί κανόνες που εφαρμόζονται μόνο σε συναλλαγές B2B
4.6 Πρόσβαση σε πολιτιστικές, καλλιτεχνικές, αθλητικές κ.τ.λ. εκδηλώσεις- 13ο Παράρτημα, Μέρος Ι, Παράγραφος 4
4.6.1 Ειδικός Κανόνας
Η παροχή υπηρεσιών που αφορούν την πρόσβαση σε πολιτιστικές, καλλιτεχνικές, αθλητικές, επιστημονικές, εκπαιδευτικές, ψυχαγωγικές ή συναφείς εκδηλώσεις, όπως είναι οι εμπορικές και άλλες εκθέσεις, καθώς και παρεπόμενων υπηρεσιών σχετικά με την πρόσβαση σε αυτές τις εκδηλώσεις προς υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο (Β2Β), θεωρείται ότι πραγματοποιείται στον τόπο στον οποίο πράγματι λαμβάνουν χώρα (διεξάγονται φυσικά) οι εκδηλώσεις αυτές. Ο ειδικός αυτός κανόνας ισχύει για υπηρεσίες που παρέχονται σε υποκαιόμενα στο φόρο πρόσωπα (B2B).
4.6.2 Υπηρεσίες που εμπίπτουν στον ειδικό κανόνα – Άρθρα 32, 33 και 33α του Εκτελεστικού Κανονισμού (ΕΕ) 282/2011
< >Δικαίωμα εισόδου σε πολιτιστικές, καλλιτεχνικές, αθλητικές, επιστημονικές, εκπαιδευτικές, ψυχαγωγικές ή παρόμοιες εκδηλώσεις, καθώς και σε εμπορικές ή άλλες εκθέσεις και συνέδρια έναντι εισιτηρίου ή πληρωμής, συμπεριλαμβανομένου της πληρωμής υπό μορφή συνδρομής, εισιτηρίου διάρκειας, ή περιοδικής πληρωμής, δικαιώματος συμμετοχής. Δικαίωμα εισόδου σε θεάματα, θεατρικές παραστάσεις, παραστάσεις τσίρκου, εμπορικές και λοιπές εκθέσεις, πάρκα αναψυχής, συναυλίες, καθώς και σε άλλες παρόμοιες πολιτιστικές εκδηλώσεις.Δικαίωμα εισόδου σε αθλητικές εκδηλώσεις, όπως αγώνες ή αναμετρήσεις. Σημειώνεται ότι δεν εμπίπτει στον ειδικό κανόνα η χρήση εγκαταστάσεων, όπως γυμναστηρίων ή παρόμοιων χώρων, με πληρωμή κατ’ αποκοπή.Δικαίωμα εισόδου σε εκπαιδευτικές και επιστημονικές εκδηλώσεις, όπως διαλέξεις και σεμινάρια.Παρεπόμενες υπηρεσίες που σχετίζονται άμεσα με την πρόσβαση σε πολιτιστικές, καλλιτεχνικές, αθλητικές, επιστημονικές, εκπαιδευτικές, ψυχαγωγικές ή παρεμφερείς εκδηλώσεις, υπό την προϋπόθεση ότι αυτές παρέχονται χωριστά στο πρόσωπο το οποίο παρίσταται δια ζώσης στην εκδήλωση, έναντι ξεχωριστής αντιπαροχής. Οι βοηθητικές αυτές υπηρεσίες περιλαμβάνουν ιδίως τη χρήση γκαρνταρόμπας ή εγκαταστάσεων υγιεινής στον χώρο της εκδήλωσης, αλλά αποκλείουν τις απλές υπηρεσίες διαμεσολάβησης που αφορούν την πώληση των εισιτηρίων.Η διάθεση εισιτηρίων που παρέχουν πρόσβαση στις πιο πάνω εκδηλώσεις, όταν αυτή πραγματοποιείται από μεσάζοντα που ενεργεί στο δικό του όνομα αλλά για λογαριασμό του διοργανωτή, ή από άλλον υποκείμενο στον φόρο (εκτός από τον ίδιο τον διοργανωτή) ο οποίος ενεργεί για δικό του λογαριασμό (π.χ. μεταπώληση εισιτηρίων).
Ο ειδικός αυτός κανόνας δεν καλύπτει την πρόσβαση σε εκδηλώσεις όταν η συμμετοχή είναι εικονική (virtually). Εάν ένα υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο παρακολουθεί ένα συνέδριο ή μια εκπαίδευση διαδικτυακά (online), η υπηρεσία ακολουθεί τον βασικό κανόνα B2B.
4.6.3 Τόπος παροχής
Ο τόπος στον οποίο λαμβάνει χώρα πράγματι (διεξάγεται φυσικά) η εκδήλωση.
4.6.4 Ποιος αποδίδει τον Φ.Π.Α.
Στις περιπτώσεις παροχής υπηρεσιών που αφορούν την πρόσβαση σε πολιτιστικές, καλλιτεχνικές, αθλητικές, επιστημονικές, εκπαιδευτικές, ψυχαγωγικές ή συναφείς εκδηλώσεις (καθώς και των παρεπόμενων υπηρεσιών τους) που λαμβάνουν χώρα (πραγματοποιούνται φυσικά) εντός της Δημοκρατίας, η υποχρέωση απόδοσης του Φ.Π.Α. επιβαρύνει τον πάροχο του δικαιώματος εισόδου στην εκδήλωση.
Αν είστε πάροχος υπηρεσιών πρόσβασης σε εκδηλώσεις στη Δημοκρατία και ανήκετε στη Δημοκρατία, η υποχρέωση επιβολής και απόδοσης του φόρου βαρύνει εσάς. Αν δεν είστε ήδη εγγεγραμμένος, πιθανό να πρέπει να εγγραφείτε στο κυπριακό μητρώο Φ.Π.Α. για την εκπλήρωση των σχετικών υποχρεώσεών σας ως προς την απόδοση του Κυπριακού Φ.Π.Α., εφόσον βέβαια υπερβαίνετε το καθορισμένο όριο εγγραφής.
Εάν είστε πάροχος τέτοιων υπηρεσιών στη Δημοκρατία, εσείς όμως δεν ανήκετε στη Δημοκρατία και ο πελάτης σας είναι εγγεγραμμένο πρόσωπο στο κυπριακό μητρώο Φ.Π.Α. (B2B), τότε ο πάροχος των υπηρεσιών απαλλάσσεται από την υποχρέωση εγγραφής στη Δημοκρατία. Στην περίπτωση αυτή, ο πελάτης (λήπτης της υπηρεσίας) είναι υπεύθυνος να αποδώσει τον οφειλόμενο φόρο στη Δημοκρατία μέσω του μηχανισμού της αντίστροφης χρέωσης (reverse charge).
Στις περιπτώσεις συναλλαγών μεταξύ υποκειμένων στο φόρο προσώπων (B2B) που αφορούν δικαιώματα πρόσβασης σε εκδηλώσεις, και που ο τόπος παροχής βρίσκεται σε διαφορετικό κράτος μέλος από εκείνο στο οποίο ο πάροχος είναι εγκατεστημένος ή εγγεγραμμένος για σκοπούς Φ.Π.Α., ο πάροχος πρέπει να εξετάσει την υποχρέωση εγγραφής και απόδοσης Φ.Π.Α. σε εκείνο το κράτος μέλος ή εάν το εν λόγω κράτος μέλος εφαρμόζει την επέκταση της αντίστροφης χρέωσης, όπως αναλύεται εκτενέστερα στην παράγραφο 9.5.
4.6.5 Παραδείγματα
Κυπριακή εταιρεία (υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο) αγοράζει δικαίωμα συμμετοχής (εισιτήριο) για δύο υπαλλήλους της σε ένα ιατρικό συνέδριο που διοργανώνεται με φυσική παρουσία στη Γερμανία από γερμανικό ινστιτούτο. Πού βρίσκεται ο τόπος παροχής;
Πάροχος: Γερμανικό Ινστιτούτο
Πελάτης: Κυπριακή εταιρεία (συναλλαγή B2B)
Εκδήλωση: Ιατρικό Συνέδριο με φυσική παρουσία στη Γερμανία
Επειδή η υπηρεσία αφορά τη φυσική πρόσβαση σε επιστημονική εκδήλωση, ο βασικός κανόνας B2B παρακάμπτεται. Ο τόπος παροχής είναι η Γερμανία, καθώς εκεί λαμβάνει χώρα (επί τόπου) το συνέδριο. Ο Γερμανός διοργανωτής θα χρεώσει γερμανικό Φ.Π.Α..
Κυπριακή εταιρεία (υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο) αγοράζει πρόσβαση για το προσωπικό της σε ένα εξειδικευμένο εκπαιδευτικό σεμινάριο πληροφορικής. Η εκπαίδευση διεξάγεται ζωντανά από εταιρεία στη Γαλλία, αλλά οι υπάλληλοι της κυπριακής εταιρείας τη παρακολουθούν διαδικτυακά (virtually) από τα γραφεία τους στη Λευκωσία. Πού βρίσκεται ο τόπος παροχής;
Πάροχος: Γαλλική εταιρεία
Εκδήλωση: Διαδικτυακή παρακολούθηση (virtually)
Εφόσον η συμμετοχή είναι εικονική (virtual), ο ειδικός κανόνας του τόπου διεξαγωγής δεν εφαρμόζεται. Η υπηρεσία ακολουθεί τον βασικό κανόνα B2B. Κατά συνέπεια, ο τόπος παροχής είναι η Δημοκρατία (η έδρα του λήπτη). Η γαλλική εταιρεία θα εκδώσει τιμολόγιο χωρίς Φ.Π.Α. και η κυπριακή εταιρεία υποχρεούται να αποδώσει κυπριακό Φ.Π.Α. με τη μέθοδο της αντίστροφης χρέωσης (reverse charge).
4.6.6 Σημεία προσοχής
< >Συχνά θεωρείται λανθασμένα ότι η πληρωμή μιας κατ' αποκοπή συνδρομής (π.χ. μηνιαίας ή ετήσιας) για τη χρήση αθλητικών εγκαταστάσεων, όπως γυμναστηρίων ή παρόμοιων χώρων, αποτελεί δικαίωμα πρόσβασης σε αθλητική εκδήλωση και άρα ακολουθεί τον τόπο φυσικής διεξαγωγής. Στην πραγματικότητα, η χρήση αυτών των εγκαταστάσεων με πληρωμή κατ' αποκοπή δεν εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του ειδικού κανόνα της πρόσβασης σε εκδηλώσεις όπως αναφέρθηκε και πιο πάνω. Πολλές κυπριακές επιχειρήσεις, όταν λαμβάνουν τιμολόγιο από άλλη ευρωπαϊκή χώρα για φυσική συμμετοχή σε μια έκθεση ή συνέδριο στο εξωτερικό, εφαρμόζουν από συνήθεια αντίστροφη χρέωση στην Δημοκρατία. Αυτό είναι λάθος, καθώς το τιμολόγιο εκδόθηκε η έπρεπε να εκδοθεί με τον τοπικό Φ.Π.Α. της χώρας όπου διεξήχθη επιτόπου η εκδήλωση. Η κυπριακή εταιρεία δεν έχει υποχρέωση να κάνει αντίστροφη χρέωση αλλά μπορεί μόνο να διεκδικήσει τον ξένο φόρο μέσω του συστήματος διασυνοριακής επιστροφής Φ.Π.Α..Εάν μια κυπριακή εταιρεία αναλάβει συνολικά τη διοργάνωση μιας έκθεσης ή ενός συνεδρίου (π.χ. στήσιμο περιπτέρων, εύρεση χώρου, προώθηση) για λογαριασμό μιας ξένης επιχείρησης, η υπηρεσία αυτή της συνολικής διοργάνωσης ακολουθεί τον βασικό κανόνα B2B και όχι τον ειδικό κανόνα της πρόσβασης καθώς η ακριβής φύση της υπηρεσίας είναι η διοργάνωση της έκθεσης/συνεδρίου και όχι η πρόσβαση.
ΜΕΡΟΣ ΙΙΙ:
Ειδικοί κανόνες που εφαρμόζονται μόνο σε συναλλαγές B2C
4.7 Παροχή υπηρεσιών από μεσάζοντες - 13ο Παράρτημα, Μέρος ΙΙΙ Παράγραφος 11
4.7.1 Ειδικός Κανόνας
Η χώρα παροχής υπηρεσιών σε πρόσωπο που δεν είναι σχετικό υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο από μεσάζοντα που ενεργεί στο όνομα και για λογαριασμό τρίτου, είναι η χώρα στην οποία πραγματοποιήθηκε η συναλλαγή (κύρια πράξη) στην οποία παρεμβαίνει ο µεσάζοντας.
4.7.2 Ορισμός του μεσάζων – Άρθρο 30 του Εκτελεστικού Κανονισμού (ΕΕ) 282/2011,
Ως μεσάζοντας νοείται το πρόσωπο το οποίο δεν δραστηριοποιείται για δικό του λογαριασμό, αλλά παρεμβαίνει στη συμβατική σχέση μεταξύ δύο άλλων μερών (του παρόχου και του τελικού καταναλωτή), ενεργώντας αποκλειστικά στο όνομα και για λογαριασμό του εντολέα του. Ο ειδικός αυτός κανόνας ισχύει για υπηρεσίες που παρέχονται σε ιδιώτες (B2C) και όχι υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα
Καλύπτει τόσο τις υπηρεσίες των μεσαζόντων που ενεργούν στο όνομα και για λογαριασμό του λήπτη της παρεχόμενης υπηρεσίας, όσο και τις υπηρεσίες των μεσαζόντων που ενεργούν στο όνομα και για λογαριασμό του παρέχοντος τις υπηρεσίες αυτές.
4.7.3 Υπηρεσίες που εμπίπτουν στον ειδικό κανόνα – Άρθρο 31 του Εκτελεστικού Κανονισμού (ΕΕ) 282/2011
Οι παροχές υπηρεσιών από πρόσωπα που ενεργούν ως μεσάζοντες, με σκοπό φέρουν σε επαφή δύο συμβαλλόμενα μέρη για την πραγματοποίηση μιας παράδοσης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών.
Καλύπτει επίσης τις υπηρεσίες που παρέχονται από μεσάζοντες οι οποίοι ενεργούν στο όνομα και για λογαριασμό τρίτου και έχουν ως αντικείμενο τη μεσολάβηση στην παροχή καταλύματος στον ξενοδοχειακό τομέα ή σε παρεμφερείς τομείς εφόσον παρέχονται σε μη υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο.
Εάν η διαμεσολάβηση παρέχεται προς άλλη επιχείρηση (B2B), εφαρμόζεται ο βασικός κανόνας και ως εκ τούτου ο τόπος φορολόγησης είναι εκεί όπου είναι εγκατεστημένος ο πελάτης (δηλαδή η άλλη επιχείρηση).
4.7.4 Τόπος παροχής
Όταν οι υπηρεσίες διαμεσολάβησης παρέχονται προς μη υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα (B2C), ο τόπος παροχής της διαμεσολάβησης είναι ο τόπος στον οποίο πραγματοποιείται η κύρια πράξη (η υποκείμενη συναλλαγή), σύμφωνα με τις διατάξεις του περί Φ.Π.Α. Νόμου.
Επομένως:
< >Αν η κύρια συναλλαγή (π.χ. μια πολιτιστική εκδήλωση ή μια τοπική παροχή υπηρεσίας) φορολογείται στην Δημοκρατία, τότε και η προμήθεια του μεσάζοντα υπόκειται σε κυπριακό Φ.Π.Α..Αν η κύρια συναλλαγή φορολογείται σε άλλο κράτος μέλος ή εκτός ΕΕ, τότε και η διαμεσολάβηση ακολουθεί τον ίδιο φορολογικό χειρισμό και υπόκειται στον Φ.Π.Α. της χώρας εκείνης και δεν επιβάλλεται κυπριακός Φ.Π.Α..η μεταφορά αρχίζει εντός της Ευρωπαϊκής Ένωσης και ολοκληρώνεται εκτός της Ευρωπαϊκής Ένωσης, ή αντιστρόφως· ήη μεταφορά αρχίζει και ολοκληρώνεται εκτός της Ευρωπαϊκής Ένωσης.Η μακροχρόνια μίσθωση, μεταφορικού μέσου σε μη υποκείμενο στο φόροΗ μακροχρόνια μίσθωση, σκάφους αναψυχής σε μη υποκείμενο στο φόροΚάθε μορφής τεχνικός ή εμπορικός έλεγχος και εκτίμηση της κατάστασης ή της αξίας ενός κινητού αντικειμένου (π.χ. εκτίμηση της αξίας ενός έργου τέχνης, πραγματογνωμοσύνη ζημιών σε ένα αυτοκίνητο μετά από ατύχημα).Κάθε υλική επέμβαση, επισκευή, συντήρηση, μεταποίηση ή καθαρισμός που διενεργείται πάνω σε ένα ενσώματο κινητό αντικείμενο (π.χ. επισκευή μηχανικών μερών, βαφή οχήματος, καθαρισμός χαλιών).Υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα που είναι εγκατεστημένοι στην Δημοκρατία παρέχουν υπηρεσίες επισκευής ή εκτίμησης αγαθών (που βρίσκονται υλικά στην Δημοκρατία) σε ιδιώτες με μόνιμη κατοικία σε άλλο κράτος μέλος ή σε τρίτη χώρα, και παραλείπουν να χρεώσουν κυπριακό Φ.Π.Α., θεωρώντας εσφαλμένα ότι η υπηρεσία «εξάγεται» ή φορολογείται στη χώρα του πελάτη.Μη εγκατεστημένες στην Δημοκρατία επιχειρήσεις (π.χ. από την Ελλάδα ή τη Γερμανία) που έρχονται στην Δημοκρατία για να εκτελέσουν μια υλική εργασία ή εκτίμηση για λογαριασμό Κύπριου ιδιώτη, χρεώνουν τον Φ.Π.Α. της δικής τους χώρας, αγνοώντας ότι ο τόπος εκτέλεσης της εργασίας και ως εκ τούτου φορολόγησης είναι η Δημοκρατία και άρα θα πρέπει να επιβληθεί Κυπριακό Φ.Π.Α..Υπηρεσίες διοργάνωσης και συμμετοχής σε πολιτιστικές, καλλιτεχνικές, αθλητικές, επιστημονικές, εκπαιδευτικές, ψυχαγωγικές ή παρόμοιες εκδηλώσεις.Η διάθεση εισιτηρίων που παρέχουν πρόσβαση στις πιο πάνω εκδηλώσεις, όταν αυτή πραγματοποιείται από μεσάζοντα που ενεργεί στο δικό του όνομα αλλά για λογαριασμό του διοργανωτή, ή από άλλον υποκείμενο στον φόρο (εκτός από τον ίδιο τον διοργανωτή) ο οποίος ενεργεί για δικό του λογαριασμό (π.χ. μεταπώληση εισιτηρίων).Παρεπόμενες υπηρεσίες που συνδέονται άμεσα με τις υπηρεσίες διοργάνωσης και συμμετοχής όπως η παροχή τεχνικής υποστήριξης, η χρήση γκαρνταρόμπας, η χρήση εγκαταστάσεων υγιεινής ή άλλων διευκολύνσεων στον χώρο της εκδήλωσης.Πάροχος: Κυπριακή εταιρείαΠελάτης: Γερμανός ιδιώτης (συναλλαγή B2C)Εκδήλωση: Φυσική παρουσία (In-person) στην ΔημοκρατίαΠάροχος: Εταιρεία Ηνωμένου Βασιλείου (Μη εγκατεστημένη στην ΕΕ)Πελάτης: Κύπριος ιδιώτης (συναλλαγή B2C)Εκδήλωση: Φυσική παρουσία στην ΔημοκρατίαΠαράβλεψη της χώρας του ιδιώτη στις εικονικές (virtual) εκδηλώσεις. Πολλοί πάροχοι που πωλούν εισιτήρια για webinars ή live-streaming σε ιδιώτες, χρεώνουν Φ.Π.Α. της δικής τους χώρας (π.χ. κυπριακό Φ.Π.Α.). Αυτό είναι λάθος, καθώς για κάθε ιδιώτη πελάτη πρέπει να ελέγχεται η χώρα κατοικίας του και να επιβάλλεται ο αντίστοιχος τοπικός Φ.Π.Α. της χώρας του.Συχνά γίνεται το λάθος να αντιμετωπίζεται η υπηρεσία ενός διοργανωτή εκδηλώσεων προς ιδιώτες (B2C) με βάση τον βασικό κανόνα της έδρας του παρόχου, ενώ η νομοθεσία για το B2C επιβάλλει ρητά τη φορολόγηση στον τόπο όπου διεξάγεται φυσικά η εκδήλωση.Στις B2B συναλλαγές, ο ειδικός κανόνας αφορά αποκλειστικά το στενό δικαίωμα εισόδου (πρόσβαση). Οποιαδήποτε άλλη υπηρεσία, όπως η συνολική διοργάνωση ή ο συντονισμός μιας εκδήλωσης προς μια επιχείρηση, ακολουθεί τον βασικό κανόνα B2B (έδρα του λήπτη). Αντίθετα, στις B2C συναλλαγές ο κανόνας είναι ευρύτερος, αφού περιλαμβάνει ρητά τις υπηρεσίες των διοργανωτών καθώς και όλες τις παρεπόμενες υπηρεσίες. Συχνά οι πάροχοι εφαρμόζουν λανθασμένα τα στενά κριτήρια του B2B σε ιδιώτες πελάτες. Για παράδειγμα, θεωρούν ότι η «διοργάνωση» μιας εκδήλωσης προς ιδιώτη φορολογείται στην έδρα του παρόχου, με αποτέλεσμα να μην επιβάλλουν τον Φ.Π.Α. της χώρας διεξαγωγής.Εκπαιδευτικά μαθήματα που γίνονται διαδικτυακά για παράδειγμα διδασκαλία ελληνικών ή αγγλικών διαδικτυακά σε ιδιώτες εντός και εκτός Ε.Ε. δεν αποτελούν εκδήλωση εφόσον τα μαθήματα έχουν συστηματική ροή π.χ. εβδομαδιαία ή μηνιαία. Αυτό εμπίπτει στον βασικό κανόνα B2C και ο τόπος φορολόγησης είναι εκεί που βρίσκεται ο πάροχος της υπηρεσίας. επιστημονικά έργα·φιλολογικά έργα (μυθιστορήματα, θεατρικά έργα, εγκυκλοπαίδειες και άλλα παρόμοια έργα)·μουσικά έργα·καλλιτεχνικά έργα (ζωγραφικοί πίνακες, γλυπτά, αρχιτεκτονικά σχέδια, γραφικές παραστάσεις και άλλα παρόμοια έργα)·κινηματογραφικές ταινίες·φωτογραφίες·ηχογραφήσεις·εκπομπές ήχων ή εικόνων·προγράμματα ηλεκτρονικού υπολογιστή.Η εκχώρηση δικαιωμάτων επί κινηματογραφικής ταινίας σε εταιρεία διανομής·Η εκχώρηση των δικαιωμάτων του εκτελεστή μιας παράστασης για την εκμετάλλευση της παράστασης του σε δίσκο, ταινία, στην τηλεόραση κλπ.·Η εκχώρηση άδειας χρήσης λογισμικού ηλεκτρονικού υπολογιστή·Η παραχώρηση του δικαιώματος για διεξαγωγή μια συγκεκριμένης επιχειρηματικής δραστηριότητας σε μια καθορισμένη περιοχή (όπως για παράδειγμα μια συμφωνία του τύπου που περιγράφεται με τον αγγλικό όρο “franchise”)·Η παραχώρηση άδειας για χρήση εμπορικού σήματος·Η παραχώρηση του δικαιώματος από ένα φωτογράφο για να δημοσιευθεί μια φωτογραφία του σε ένα περιοδικό, περιλαμβανομένων και δεδομένων που αποστέλλονται με τη χρήση ψηφιακής τεχνολογίας στον πελάτη.
Παραδείγματα υπηρεσιών που δεν εμπίπτουν στην υπόπαράγραφο (α):
< >Πώληση αδιαίρετου μεριδίου της κυριότητας αγαθού (π.χ αλόγου ή θαλαμηγού) παρόλο που είναι δυνατόν να εκχωρούνται και ορισμένα δικαιώματα·Η εκχώρηση δικαιώματος μειωμένων τιμών εισόδου (σε διασκέψεις, συναντήσεις κλπ) ή άλλων παρόμοιων εκπτώσεων σε μέλη λεσχών, σωματείων και άλλων ενώσεων προσώπων έναντι της συνδρομής τους·Η πώληση φήμης και πελατείας/εμπορικής εύνοιας. Όμως ο όρος φήμη και πελατεία/εμπορική εύνοια μπορεί να χρησιμοποιηθεί για να περιγράψει μέρος μιας άλλης παροχής υπηρεσιών, όπως για παράδειγμα την παραχώρηση ενός εμπορικού σήματος ή την παροχή πληροφοριών ή ακόμα και την αποχή από ανταγωνισμό. Επομένως πρέπει να αναγνωρίζετε την ακριβή φύση των υπηρεσιών που παρέχονται. Συνήθως η φήμη και πελατεία/εμπορική εύνοια αποτελεί μέρος της μεταβίβασης μιας δρώσας οικονομικής μονάδας·Η εκχώρηση δικαιώματος κατοχής ή χρήσης ακίνητης ιδιοκτησίας, περιλαμβανομένης και της διαμονής σε ξενοδοχείο.Παροχές διαφημιστικών υπηρεσιών στα μέσα μαζικής επικοινωνίας, για παράδειγμα ραδιοφωνικός ή τηλεοπτικός χρόνος, το δικαίωμα τοποθέτησης διαφημιστικής αφίσας σε υφιστάμενη διαφημιστική πινακίδα, ή διαφημιστικός χώρος σε οποιαδήποτε έκδοση·Δημοσιοποίηση της ύπαρξης και των ιδιοτήτων των προϊόντων κάποιου άλλου προσώπου που αποβλέπει στην αύξηση των πωλήσεων (ή η παροχή διαφημιστικών υπηρεσιών από διαφημιστική εταιρεία απευθείας στο πρόσωπο του οποίου διαφημίζονται τα προϊόντα)Παροχές υπηρεσιών έναντι “χορηγίας – χρηματοδότησης”, οι οποίες συνεπάγονται επίδειξη του ονόματος του χορηγού, ή του προϊόντος, από το χορηγούμενο πρόσωπο π.χ αθλητική ομάδα που είναι αποδέκτης της χορηγίας·Παροχές υπηρεσιών που είναι “τα μέσα διαφήμισης”, δηλ. υπηρεσίες που η χρήση τους είναι μόνο σε σχέση με συγκεκριμένη διαφήμιση, προώθηση ή χορηγία. Για παράδειγμα, η παράδοση της πρωτότυπης διαφημιστικής ταινίας, δίσκου, αφίσας, φωτογραφίας κ.λπ.·Η σχεδίαση και εκτέλεση μιας εκστρατείας προώθησης πωλήσεων από ένα διαφημιστικό γραφείο για την προώθηση ενός νέου προϊόντος ενός πελάτη, ακόμα και αν αυτό περιλαμβάνει εμπορικά γεγονότα ή επιδείξεις για το κοινό γενικά·Διαφήμιση στο διαδίκτυο.
Παραδείγματα που δεν περιλαμβάνονται στις υπηρεσίες διαφήμισης:
< >Η παραχώρηση χώρου ή εκθεσιακού βάθρου σε μια εμπορική έκθεση·Η παραχώρηση χώρου για την τοποθέτηση διαφημιστικής πινακίδας·Η διοργάνωση ενός κοκτέιλ πάρτι για λογαριασμό μιας διαφημιστικής εταιρείας όταν το γεγονός είναι μέρος μιας εκστρατείας προώθησης για τον πελάτη της διαφημιστικής εταιρείας. Ακόμα και αν οι υπηρεσίες της διαφημιστικής εταιρείας στο δικό της πελάτη αποτελούν υπηρεσίες διαφήμισης, αυτές του οργανωτή του γεγονότος δεν είναι υπηρεσίες διαφήμισης·Οι υπηρεσίες των προσώπων που παράγουν διαφημιστικές ταινίες, φωτογραφίες, διαφημιστικές πινακίδες·Οι υπηρεσίες των προσώπων που κατασκευάζουν εκθεσιακά βάθρα, εκθέματα κ.λπ.·Οι υπηρεσίες των ψυχαγωγών, καλλιτεχνών, ηθοποιών, μουσικών κ.λπ.
(γ) Παροχή υπηρεσιών από συμβούλους, μηχανικούς, γραφεία μελετών, δικηγόρους, λογιστές και άλλες παρόμοιες υπηρεσίες, καθώς και επεξεργασία δεδομένων και παροχή πληροφοριών· εξαιρούνται οποιεσδήποτε υπηρεσίες που σχετίζονται με ακίνητη ιδιοκτησία
Αυτή η παράγραφος καλύπτει ένα ευρύ φάσμα υπηρεσιών διαφορετικής φύσης. Περιλαμβάνει υπηρεσίες συμβούλων, μηχανικών, γραφείων συμβουλευτικών υπηρεσιών, δικηγόρων και λογιστών καθώς και παρόμοιες υπηρεσίες. Περιλαμβάνονται επίσης, η επεξεργασία στοιχείων και η παροχή πληροφοριών. Δεν έχει σημασία με ποιο τρόπο παραδίδονται οι παρεχόμενες υπηρεσίες της εν λόγω παραγράφου στον πελάτη. Μπορεί να παραδίδονται ακόμα και με ηλεκτρονική αλληλογραφία, ταχυδρομείο ή κλητήρα. Όμως, όταν οποιεσδήποτε από αυτές τις υπηρεσίες αφορούν ακίνητη ιδιοκτησία εξαιρούνται από τον κανόνα αυτό (βλ. παράγραφο 4.1 πιο πάνω).
Τι είναι υπηρεσίες συμβούλων και γραφείων μελετών;
Αυτές καλύπτουν τις συνήθεις υπηρεσίες των ειδικών σε όλα τα επαγγελματικά πεδία οι οποίοι ενεργούν υπό αναγνωρισμένη επαγγελματική ή συμβουλευτική ιδιότητα.
Παραδείγματα υπηρεσιών που εμπίπτουν στις υπηρεσίες συμβούλων και γραφείων μελετών:
< >έρευνα αγοράς·έρευνα και ανάπτυξη·μελέτη για τη γενική οργάνωση της επιχείρησης, για την πρόσληψη, διοίκηση και αξιοποίηση του προσωπικού, την ειδική οργάνωση συγκεκριμένων κλάδων της επιχείρησης κλπ ·μελέτη για τη μηχανοργάνωση της επιχείρησης·υπηρεσίες γραπτής μετάφρασης κειμένων ή υπηρεσίες διερμηνέα, οι οποίες όμως δεν παρέχονται κατά τη διάρκεια ενός γεγονότος. Για προφορικές υπηρεσίες διερμηνέα κατά τη διάρκεια ενός γεγονότος βλέπε παράγραφο 5.2 πιο πάνω·έλεγχο και ανάλυση αγαθών (για παράδειγμα φαρμάκων, χημικών ουσιών, οικιακών ηλεκτρικών συσκευών). Η ουσιαστική φύση τέτοιων υπηρεσιών είναι η ανάλυση από ειδικούς που χρησιμοποιούν τα αποτελέσματα των ελέγχων για να καταλήξουν σε επαγγελματικά συμπεράσματα, όπως για παράδειγμα κατά πόσο αγαθά ικανοποιούν συγκεκριμένες προδιαγραφές·η σύνταξη επιστημονικών εκθέσεων·υπηρεσίες που παρέχονται από εκτιμητές και άλλους ειδικούς σε σχέση με ασφαλιστικές ή άλλες απαιτήσεις (εκτός αν αφορούν ακίνητη ιδιοκτησία)·εξέταση αγαθών για να διαπιστωθεί η ζημιά π.χ διερεύνηση των αιτίων της ζημιάς και διατύπωση εισηγήσεων για σχετικές ενέργειες·ανάλυση συστημάτων και/ή παραγωγή λογισμικού ηλεκτρονικού υπολογιστή κατά παραγγελία καθώς και προσαρμογή υφιστάμενου λογισμικού (όμως, ορισμένα έτοιμα πακέτα λογισμικού (off-the-self packages) είναι δυνατόν να θεωρηθούν ως αγαθά που παραδίδονται)·συντήρηση λογισμικού η οποία περιλαμβάνει τεχνική υποστήριξη, αναβαθμίσεις, συμβουλές και επίλυση προβλημάτων. Ο τόπος της εκτέλεσης δεν έχει σημασία καθώς λύσεις και συμβουλές μπορεί να παρασχεθούν με τηλεφωνικές συνδιαλέξεις, με συνδέσεις από απόσταση, μέσω του διαδικτύου κ.λπ.. Όμως, ένα συμβόλαιο για συντήρηση του ιδίου του ηλεκτρονικού υπολογιστή (hardware) αφορά εργασία σε αγαθά.Υπηρεσίες συμβούλων και γραφείων μελετών εξαιρούνται από τον εν λόγω κανόνα αν σχετίζονται με συγκεκριμένη ακίνητη ιδιοκτησία (βλ. παράγραφο 4.1)·υπηρεσίες που περιγράφονται σαν διοικητικές υπηρεσίες, εκτός και αν μπορεί να αποδειχθεί ότι ουσιαστικά είναι συμβουλευτικές υπηρεσίες. Όμως, τέτοιες υπηρεσίες μπορεί να εμπίπτουν σε άλλη περιγραφή στην ενότητα 4.13.2 πιο πάνω. Οι γραφειακές ή γραμματειακές υπηρεσίες, η παροχή διευκολύνσεων γραφείου και οι υπηρεσίες αρχειοθέτησης δεν αποτελούν συμβουλευτικές υπηρεσίες και επομένως εμπίπτουν στο βασικό κανόνα, δηλαδή παρέχονται εκεί όπου ανήκει εκείνος που τις παρέχει εφόσον παρέχονται σε μη υποκείμενο στο φόρο πρόσωπουπηρεσίες που παρέχονται από έναν ειδικό, οι οποίες είναι εκτός του συνηθισμένου τομέα του ειδικού, για παράδειγμα υπηρεσίες κηπουρού από ένα ειδικό επί οικονομικών θεμάτων.Εκπόνηση σχεδίων ή συμβουλευτικές υπηρεσίες, ανεξάρτητα από τα προσόντα του μηχανικού, εκτός και αν αφορά συγκεκριμένο ακίνητο (βλ. παράγραφο 4.1).Παροχή τεχνικών συμβουλών ή σχεδίασης. Αυτό περιλαμβάνει και εποπτεία της προκύπτουσας υλικής εργασίας, νοουμένου ότι οποιαδήποτε επίβλεψη γίνεται απλώς για να διασφαλιστεί ότι το σχέδιο ή άλλη συμβουλή εφαρμόζονται ορθά.Υπηρεσίες μηχανικών/τεχνικών στην ψυχαγωγική βιομηχανία. Αυτό περιλαμβάνει και τους παραγωγούς ή μηχανικούς ήχου που παράγουν πρωτότυπη ταινία από την οποία μπορεί να παραχθούν αντίγραφα (ταινίες, βιντεοταινίες, ψηφιακοί δίσκοι κ.λ.π.) καθώς και εκείνους που εξασκούν ένα είδος καλλιτεχνικού ελέγχου ή επιρροής στο υλικό.Υπηρεσίες τοπογράφων και επιμετρητών και συμβούλων μηχανικών που συνίστανται κυρίως σε εργασία σχεδίασης, τοπογράφησης, επιμέτρησης, επίβλεψης εργοταξίου ή αποτίμησης, όταν αυτές αφορούν άμεσα ακίνητη ιδιοκτησία (βλ. παράγραφο 4.1)·Υπηρεσίες που εκτελούνται από έναν μηχανικό και οι οποίες εξ ολοκλήρου ή κυρίως αποτελούνται από εργασία που εκτελείται σε αγαθά, περιλαμβανομένης και της συναρμολόγησης/εγκατάστασης αγαθών (βλ. παράγραφο 4.10).Υπηρεσίες δικηγόρων, λογιστών, ελεγκτών και άλλων προσώπων που ενεργούν ως διαχειριστές της περιουσίας αποθανόντων, έστω και αν περιλαμβάνει ακίνητη ιδιοκτησία, είτε στο εσωτερικό της Δημοκρατίας είτε στο εξωτερικό (όμως δείτε την παράγραφο 4.1 αναφορικά με την πραγματική διάθεση της γης ή των κτιρίων)· Υπηρεσίες που περιγράφονται σαν διοικητικές υπηρεσίες, αλλά που ουσιαστικά αποτελούν λογιστικές ή νομικές υπηρεσίες.Υπηρεσίες που συνίστανται κυρίως σε εργασία που αφορά άμεσα ακίνητη ιδιοκτησία (βλ. Παράγραφο 4.1) όπως:διαχείρισης ακίνητης ιδιοκτησίας·σύνταξη πράξεων μεταβίβασης·εξασφάλιση άδειας οικοδομής.Γραφειακές ή γραμματειακές υπηρεσίες, υπηρεσίες αρχειοθέτησης, παροχή διευκολύνσεων γραφείου.υπηρεσίες εκτιμητών ζημιών και εκτιμητών του βάσιμου ή μη μιας απαίτησης (εκτός όταν αυτές οι υπηρεσίες σχετίζονται με συγκεκριμένη ακίνητη ιδιοκτησία (βλ. Παράγραφο 4.1). Τέτοιες υπηρεσίες μπορεί να περιλαμβάνουν εξέταση αγαθών για τον καθορισμό της αξίας της ζημιάς ή της χειροτέρευσης της κατάστασης των αγαθών, όπως επίσης και διαπραγμάτευση του ποσού του συμβιβασμού·υπηρεσίες τοπογράφων και επιμετρητών, που παρέχουν συμβουλές που δεν αφορούν συγκεκριμένη ακίνητη ιδιοκτησία (βλ. Παράγραφο 4.1)·υπηρεσίες αρχιτεκτόνων όταν δεν αφορούν συγκεκριμένο τεμάχιο ακίνητης ιδιοκτησίας (βλ. Παράγραφο 4.1)·υπηρεσίες σχεδίασης·υπηρεσίες ειδικών ή τεχνικών που είναι κατά βάση δημιουργικές ή καλλιτεχνικές·υπηρεσίες σκηνοθετών ή παραγωγών για ταινίες, όταν οι υπηρεσίες τους δεν αποτελούν δικαιώματα που ήδη καλύπτονται από την υποπαράγραφο (α)·πιο πάνω και υπηρεσίες που περιγράφονται σαν διοικητικές υπηρεσίες που συνίστανται στην παροχή στρατηγικής καθοδήγησης σε σχέση με την λειτουργία μιας άλλης (συνήθως συνδεόμενης) εταιρείας.υπηρεσίες που παρέχονται από αρχιτέκτονες και τοπογράφους ή επιμετρητές που αφορούν άμεσα ακίνητη ιδιοκτησία. Αυτές περιλαμβάνουν τοπογράφηση, επίβλεψη εργοταξίου, σύνταξη πράξεων μεταβίβασης, αποτίμηση και εξασφάλιση άδειας οικοδομής (βλ. Παράγραφο 4.1)·υπηρεσίες εκτίμησης ζημιών σε σχέση με απαιτήσεις για ακίνητη ιδιοκτησία (βλ. Παράγραφο 4.1) και υπηρεσίες που παρέχονται από εκτιμητή ζημιών που απλά αποτελούν πραγματογνωμοσύνη (βλ. Παράγραφο 4.10).Υπηρεσίες που απλώς συμπεριλαμβάνουν και ένα στοιχείο επεξεργασίας δεδομένων. Όταν αυτό απλά απαιτείται για την εκπλήρωση ενός συμβολαίου, είναι η φύση των υπηρεσιών του συμβολαίου που καθορίζει ποιος κανόνας τόπου παροχής υπηρεσιών εφαρμόζεται.Επεξεργασία δεδομένων από σεισμικές έρευνες όπου η ανάλυση με ηλεκτρονικό υπολογιστή αφορά μια συγκεκριμένη τοποθεσία στη ξηρά ή τον πυθμένα της θάλασσας (βλ. Παράγραφο 4.1).Απλή αλλαγή του τρόπου παρουσίασης (re-formatting) των δεδομένων όταν δεν υπάρχει καμιά αλλαγή του νοήματος του περιεχομένου.τουριστικές πληροφορίες·προγνώσεις καιρικών συνθηκών·πληροφορίες που παρέχονται από ιδιωτικό ντετέκτιβ·παροχή υπηρεσιών βοήθειας μέσω τηλεφώνου (όπως για παράδειγμα για λογισμικό ηλεκτρονικού υπολογιστή)·υπηρεσίες δορυφορικής πλοήγησης και εντοπισμού τοποθεσίας·παροχή πληροφοριών on-line·υπηρεσίες ανταποκριτών τύπου.Ο πωλητής μιας επιχείρησης αποδέχεται την ανάληψη της υποχρέωσης να μην συναγωνίζεται με τον αγοραστή·Συμφωνία από τον ιδιοκτήτη ενός εμπορικού σήματος να μην το χρησιμοποιεί.Παραχώρηση υποθηκών και δανείων. Εκχώρηση χρεών.Αποθήκευση χρυσών ράβδων ή νομισμάτων από τράπεζες.Υπηρεσίες είσπραξης χρεών.Υπηρεσίες διαχείρισης χαρτοφυλακίου.Παροχή ασφάλισης ή αντασφάλισης.Υπηρεσίες εμπιστευματοδόχου (στο πλαίσιο των χρηματοοικονομικών υπηρεσιών).Υπηρεσίες ασφαλούς συνοδείαςΥπηρεσίες είσπραξης ενοικίωνΗ παροχή, απόσπαση, δανεισμός, μίσθωση, μετάθεση κ.λπ. προσωπικού σε τρίτο πρόσωπο που έχει το γενικό έλεγχο και καθοδήγηση του προσωπικού.Η μεταγραφή έναντι αμοιβής αθλητών (π.χ. ποδοσφαιριστών, καλαθοσφαιριστών) από ένα αθλητικό σωματείο σε άλλο.
Παραδείγματα υπηρεσιών που δεν εμπίπτουν στην υποπαράγραφο (στ):
< >Η παροχή συγκεκριμένων υπηρεσιών από αυτοεργοδοτούμενο δυνάμει σύμβασης για υπηρεσίες.κινητών τηλεφώνων·εμπορευματοκιβωτίων·ηλεκτρονικών υπολογιστών και γραφειακού εξοπλισμού·επίπλων και εξοπλισμού για εκθεσιακά βάθρα χωρίς οποιεσδήποτε άλλες υπηρεσίες.Η μίσθωση χώρου σε εκθεσιακά βάθρα (βλ. παράγραφο 4.1)·Η μίσθωση μεταφορικών μέσων - συμπεριλαμβανομένων των αυτοκινήτων, πλοίων και αεροσκαφών (βλ. παράγραφους 4.3 και 4.9).τον βασικό κανόνα (άρθρο 10Α του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000 όπως τροποποιήθηκε) με βάση τον οποίο:όταν ο λήπτης των υπηρεσιών είναι υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο ο τόπος παροχής των εν λόγω υπηρεσιών είναι ο τόπος εγκατάστασης του λήπτη (Β2Β) και όταν ο λήπτης των υπηρεσιών δεν είναι υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο ο τόπος παροχής των εν λόγω υπηρεσιών είναι ο τόπος εγκατάστασης του παρόχου (Β2C)από κάποιον ειδικό κανόνα που αναλύεται στο Δέκατο Τρίτο Παράρτημα του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000 όπως τροποποιήθηκε.
Κατηγορία Υπηρεσίας
B2B
B2C
Διατάξεις Κυπριακού Νόμου Φ.Π.Α.
Βραχυχρόνια μίσθωση μεταφορικών μέσων
✔
13ο Παράρτημα, Μέρος Ι, παρ. 3
Μακροχρόνια μίσθωση μεταφορικών μέσων
13ο Παράρτημα, Μέρος Ι, παρ. 3, Μέρος ΙΙΙ παρ. 14Α)
Μίσθωση κινητών αγαθών (εκτός μεταφορικών μέσων)
13ο Παράρτημα, Μέρος Ι, παρ. 7
Τηλεπικοινωνιακές, ραδιοφωνικές και τηλεοπτικές υπηρεσίες
13ο Παράρτημα. Μέρος Ι, παρ. 8 / Μέρος ΙΙΙ παρ. 18
Μεταφορά αγαθών
—
13ο Παράρτημα, Μέρος Ι, παρ. 9
Ηλεκτρονικά παρεχόμενες υπηρεσίες (B2B)
13ο Παράρτημα, Μέρος ΙΙ, παρ. 10
Ηλεκτρονικά παρεχόμενες υπηρεσίες (B2C)
13ο Παράρτημα, Μέρος ΙΙΙ, παρ. 16 και παρ. 18
5.3.1. Μίσθωση μεταφορικών μέσων- 13ο Παράρτημα, Μέρος Ι, παράγραφος 3, και Μέρος ΙΙΙ παράγραφος 14Α
Κανόνας χρήσης και εκμετάλλευσης
Σύμφωνα με την παράγραφο 3 του Μέρους Ι, του 13ου Παραρτήματος:
Όταν-
(α) παροχή υπηρεσιών που συνίσταται στη μίσθωση μεταφορικών μέσων θα θεωρείτο διαφορετικά ότι πραγματοποιείται στη Δημοκρατία, και
(β) οι υπηρεσίες σε οποιαδήποτε έκταση πραγματικά χρησιμοποιούνται και τυγχάνουν εκμετάλλευσης σε χώρα η οποία δεν είναι κράτος μέλος,
οι υπηρεσίες σε εκείνη την έκταση θεωρούνται ότι πραγματοποιούνται σε εκείνη τη χώρα.
(α) παροχή υπηρεσιών που συνίσταται στη μίσθωση μεταφορικών μέσων θα θεωρείτο διαφορετικά ότι πραγματοποιείται σε χώρα η οποία δεν είναι κράτος μέλος, και
(β) οι υπηρεσίες σε οποιαδήποτε έκταση, πραγματικά χρησιμοποιούνται και τυγχάνουν εκμετάλλευσης στη Δημοκρατία,
οι υπηρεσίες σε εκείνη την έκταση θεωρούνται ότι πραγματοποιούνται στη Δημοκρατία.
Τηρουμένων των παραγράφων 3(2), (3) και (4) και της υποπαραγράφου
5.3.2. Μίσθωση κινητών αγαθών, εξαιρουμένων των μεταφορικών μέσων- 13ο Παράρτημα, Μέρος Ι, παράγραφος 7
Ο κανόνας της χρήσης και εκμετάλλευσης περιλαμβάνει, ενδεικτικά, τη μίσθωση μηχανημάτων, βιομηχανικού εξοπλισμού, ηλεκτρονικού εξοπλισμού και άλλων κινητών αγαθών, εκτός των μεταφορικών μέσων που αναλύονται στην ενότητα 4.3.2. πιο πάνω.
Σύμφωνα με την παράγραφο 7 του Μέρους Ι, του 13ου Παραρτήματος:
(1) Όταν-
(α) παροχή υπηρεσιών που συνίσταται στη μίσθωση κινητών αγαθών, εξαιρουμένων των μεταφορικών μέσων, θα θεωρείτο διαφορετικά ότι πραγματοποιείται στη Δημοκρατία· και
(2) Όταν-
(α) παροχή υπηρεσιών που συνίσταται στη μίσθωση κινητών αγαθών, εξαιρουμένων των μεταφορικών μέσων, θα θεωρείτο διαφορετικά ότι πραγματοποιείται σε χώρα η οποία δεν είναι κράτος μέλος, και
5.3.3. Τηλεπικοινωνιακές υπηρεσίες, ραδιοφωνικές και τηλεοπτικές υπηρεσίες , 13ο Παράρτημα, Μέρος Ι, παράγραφος 8 και Μέρος ΙΙΙ παράγραφος 18
Τηλεπικοινωνιακές υπηρεσίες
Ο κανόνας της χρήσης και εκμετάλλευσης αφορά ενδεικτικά, τις υπηρεσίες κινητής και σταθερής τηλεφωνίας, πρόσβαση στο διαδίκτυο και υπηρεσίες μετάδοσης δεδομένων όπως αναλύθηκαν πιο πάνω στο σημείο 4.12.2.
Ραδιοφωνικές και τηλεοπτικές υπηρεσίες
Ο κανόνας της χρήσης και εκμετάλλευσης αφορά ενδεικτικά τη συνδρομητική τηλεόραση, τηλεοπτικές μεταδόσεις, δορυφορική τηλεόραση, ραδιοφωνικές εκπομπές όπως αναλύθηκαν πιο πάνω στο σημείο 4.12.2
Σύμφωνα με την παράγραφο 8 του Μέρους Ι και παράγραφο 18 του Μέρους ΙΙΙ του 13ου Παραρτήματος
(α) παροχή υπηρεσιών για τις οποίες εφαρμόζεται η παρούσα παράγραφος, θα θεωρείτο διαφορετικά ότι πραγματοποιείται στη Δημοκρατία, και
(4) Όταν -
(α) παροχή υπηρεσιών για τις οποίες εφαρμόζεται η παρούσα παράγραφος θα θεωρείτο διαφορετικά ότι πραγματοποιείται σε χώρα η οποία δεν είναι κράτος μέλος, και
5.3.4. Μεταφορά αγαθών- 13ο Παράρτημα, Μέρος Ι, παράγραφος 9
Οι κανόνες της χρήσης και εκμετάλλευσης εφαρμόζονται στις υπηρεσίες μεταφοράς αγαθών, εκτός της ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών, οι οποίες παρέχονται σε σχετικά υποκείμενα στον φόρο πρόσωπα (B2B).
Σύμφωνα με την παράγραφο 9 του Μέρους Ι του 13ου Παραρτήματος
1) Όταν -
(α) παροχή υπηρεσιών που συνίσταται στη μεταφορά αγαθών, εκτός της ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών, σε σχετικό υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο, θα θεωρείτο διαφορετικά ότι πραγματοποιείται στη Δημοκρατία, και
(2) Όταν -
(α) παροχή υπηρεσιών που συνίσταται στη μεταφορά αγαθών, εκτός της ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών, σε σχετικό υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο, θα θεωρείτο διαφορετικά ότι πραγματοποιείται σε χώρα η οποία δεν είναι κράτος μέλος, και
Προσοχή: Η παράγραφος 9 εξαιρεί ρητά την ενδοκοινοτική μεταφορά αγαθών από το συγκεκριμένο πεδίο εφαρμογής.
5.3.5. Ηλεκτρονικά παρεχόμενες υπηρεσίες προς υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα- 13ο Παράρτημα, Μέρος ΙΙ, παράγραφος 10
Ο κανόνας της χρήσης και εκμετάλλευσης αφορά τις υπηρεσίες όπως αναλύθηκαν πιο πάνω στο σημείο 4.12.2
Σύμφωνα με την παράγραφο 10 του Μέρους ΙΙ του 13ου Παραρτήματος
(α) παροχή υπηρεσιών που συνίσταται στην παροχή ηλεκτρονικών υπηρεσιών σε σχετικό υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο, θα θεωρείτο διαφορετικά ότι πραγματοποιείται στη Δημοκρατία, και
(α) παροχή υπηρεσιών που συνίσταται στην παροχή ηλεκτρονικών υπηρεσιών σε σχετικό υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο, θα θεωρείτο διαφορετικά ότι πραγματοποιείται σε χώρα η οποία δεν είναι κράτος μέλος, και
5.3.6. Ηλεκτρονικά παρεχόμενες υπηρεσίες προς μη υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα- 13ο Παράρτημα, Μέρος ΙΙΙ, παράγραφος 16 και παράγραφος 18
Ο κανόνας της χρήσης και εκμετάλλευσης αφορά τις υπηρεσίες όπως αναλύθηκαν πιο πάνω στο σημείο 4.12.2.
Σύμφωνα με την παράγραφο 18 του Μέρους ΙΙΙ του 13ου Παραρτήματος
Νοείται περαιτέρω ότι, όταν η παροχή υπηρεσιών για την οποία εφαρμόζεται η παρούσα παράγραφος, θα θεωρείτο διαφορετικά ότι πραγματοποιείται σε χώρα η οποία δεν είναι κράτος μέλος και οι υπηρεσίες σε οποιαδήποτε έκταση πραγματικά χρησιμοποιούνται και τυγχάνουν εκμετάλλευσης στη Δημοκρατία, οι υπηρεσίες σε εκείνη την έκταση θεωρούνται ότι πραγματοποιούνται στη Δημοκρατία.
5.5 Πρακτικά παραδείγματα εφαρμογής των κανόνων πραγματικής χρήσης και εκμετάλλευσης
Παράδειγμα 1 – Μίσθωση μηχανημάτων από κυπριακή εταιρεία για χρήση σε τρίτη χώρα
Παράγραφος 7, Μέρος Ι, Δέκατο Τρίτο Παράρτημα
Σενάριο
Κυπριακή εταιρεία εκμισθώνει βιομηχανικό μηχάνημα σε άλλη κυπριακή εταιρεία, η οποία το χρησιμοποιεί αποκλειστικά σε εργοστάσιο στα Ηνωμένα Αραβικά Εμιράτα.
Το μηχάνημα μεταφέρεται στα ΗΑΕ και παραμένει εκεί καθ' όλη τη διάρκεια της μίσθωσης.
Φορολογική ανάλυση
Με βάση τον βασικό κανόνα B2B, ο αρχικός τόπος παροχής βρίσκεται στη Δημοκρατία, όπου είναι εγκατεστημένος ο λήπτης.
Ωστόσο, επειδή το μηχάνημα χρησιμοποιείται και τυγχάνει εκμετάλλευσης αποκλειστικά στα ΗΑΕ, εφαρμόζεται η παράγραφος 7 του Μέρους Ι του Δέκατου Τρίτου Παραρτήματος.
Ο τόπος παροχής μεταφέρεται στα ΗΑΕ και η κυπριακή εταιρεία εκδίδει τιμολόγιο χωρίς κυπριακό Φ.Π.Α.
Συμπέρασμα: Η εγκατάσταση του λήπτη στη Δημοκρατία δεν συνεπάγεται πάντοτε επιβολή κυπριακού Φ.Π.Α. Η πραγματική χρήση του μισθωμένου αγαθού μπορεί να μεταβάλει τον τόπο παροχής.
Παράδειγμα 2 – Μίσθωση εξοπλισμού από εταιρεία τρίτης χώρας για χρήση στη Δημοκρατία
Εταιρεία εγκατεστημένη στα ΗΑΕ εκμισθώνει εξοπλισμό σε άλλη εταιρεία εγκατεστημένη στα ΗΑΕ.
Ο εξοπλισμός μεταφέρεται στη Δημοκρατία και χρησιμοποιείται αποκλειστικά σε κατασκευαστικό έργο στη Λεμεσό.
Ο αρχικός τόπος παροχής βρίσκεται στα ΗΑΕ, σύμφωνα με τον βασικό κανόνα B2B.
Ωστόσο, επειδή ο εξοπλισμός χρησιμοποιείται και τυγχάνει εκμετάλλευσης στη Δημοκρατία, ενεργοποιείται η παράγραφος 7(2) του Δέκατου Τρίτου Παραρτήματος.
Συμπέρασμα: Η υπηρεσία εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του κυπριακού Φ.Π.Α. , παρά το γεγονός ότι τόσο ο πάροχος όσο και ο λήπτης είναι εγκατεστημένοι εκτός της Ευρωπαϊκής Ένωσης.
Παράδειγμα 3 – Ηλεκτρονικές υπηρεσίες που παρέχονται σε κυπριακή εταιρεία αλλά χρησιμοποιούνται εκτός ΕΕ
Παράγραφος 10, Μέρος ΙΙ, Δέκατο Τρίτο Παράρτημα
Κυπριακή εταιρεία παρέχει ηλεκτρονικά υπηρεσίες λογισμικού (Software as a Service – SaaS) σε άλλη κυπριακή εταιρεία.
Η λήπτρια εταιρεία χρησιμοποιεί το λογισμικό αποκλειστικά για τη λειτουργία εγκατάστασής της στα ΗΑΕ.
Υποθέτουμε ότι υπάρχουν επαρκή στοιχεία που αποδεικνύουν ότι η πραγματική χρήση και εκμετάλλευση της υπηρεσίας πραγματοποιείται αποκλειστικά στα ΗΑΕ και ότι δεν παρέχεται η υπηρεσία σε εγκατάσταση της λήπτριας εκεί που θα άλλαζε τον αρχικό τόπο παροχής.
Ο αρχικός τόπος παροχής είναι η Δημοκρατία, σύμφωνα με τον βασικό κανόνα B2B.
Επειδή, όμως, η ηλεκτρονική υπηρεσία χρησιμοποιείται και τυγχάνει εκμετάλλευσης αποκλειστικά στα ΗΑΕ, εφαρμόζεται η παράγραφος 10 του Μέρους ΙΙ του Δέκατου Τρίτου Παραρτήματος και ως εκ τούτου ο τόπος παροχής είναι τα ΗΑΕ.
Αποτέλεσμα
Ο τόπος παροχής μεταφέρεται στα ΗΑΕ και δεν επιβάλλεται κυπριακός Φ.Π.Α.
Σημαντική διευκρίνιση: Η εγκατάσταση του πελάτη στη Δημοκρατία δεν αρκεί από μόνη της για να προσδιοριστεί η πραγματική χρήση μιας ηλεκτρονικής υπηρεσίας. Πρέπει να εξετάζονται τα πραγματικά περιστατικά και τα διαθέσιμα αποδεικτικά στοιχεία.
Παράδειγμα 4 – Υπηρεσίες μεταφοράς αγαθών εκτός Ευρωπαϊκής Ένωσης
Παράγραφος 9, Μέρος 1, Δέκατο Τρίτο Παράρτημα
Κυπριακή μεταφορική εταιρεία αναλαμβάνει τη μεταφορά εμπορευμάτων για λογαριασμό άλλης κυπριακής εταιρείας.
Η μεταφορά πραγματοποιείται εξ ολοκλήρου από το Ντουμπάι στο Άμπου Ντάμπι.
Ο αρχικός τόπος παροχής βρίσκεται στη Δημοκρατία, σύμφωνα με τον βασικό κανόνα B2B.
Επειδή η υπηρεσία μεταφοράς πραγματοποιείται εξ ολοκλήρου στα ΗΑΕ, εφαρμόζεται η παράγραφος 9 του Μέρους Ι του Δέκατου Τρίτου Παραρτήματος, εφόσον η πραγματική χρήση και εκμετάλλευση τεκμηριώνεται εκεί.
Ο τόπος παροχής μεταφέρεται στα ΗΑΕ και δεν επιβάλλεται κυπριακός Φ.Π.Α..
Προσοχή: Η παράγραφος 9 δεν εφαρμόζεται στην ενδοκοινοτική μεταφορά αγαθών.
Παράδειγμα 5 – Μίσθωση εξοπλισμού με χρήση τόσο στη Δημοκρατία όσο και σε τρίτη χώρα
Παράγραφος 7, Μέρος Ι, Δέκατο Τρίτο Παράρτημα, Μερική χρήση και εκμετάλλευση
Κυπριακή εταιρεία εκμισθώνει εξοπλισμό σε άλλη κυπριακή εταιρεία έναντι €10.000.
Ο εξοπλισμός χρησιμοποιείται κατά 60% στη Δημοκρατία και κατά 40% στα ΗΑΕ.
Για σκοπούς του παραδείγματος, θεωρούμε ότι η κατανομή αυτή τεκμηριώνεται αντικειμενικά και αντικατοπτρίζει την πραγματική χρήση και εκμετάλλευση της υπηρεσίας.
< >Συνολική αξία μίσθωσης €10.00060% – Δημοκρατία €6.000 - Υπόκειται σε κυπριακό Φ.Π.Α.40% – ΗΑΕ €4.000 - Εκτός κυπριακού Φ.Π.Α.Κυπριακός Φ.Π.Α. 19% επί €6.000 - €1.140
Το πιο πάνω διάγραμμα ροής παρουσιάζει τη μεθοδολογία που μπορεί να χρησιμοποιηθεί για τον προσδιορισμό του τόπου παροχής μιας υπηρεσίας.
Βήμα 1: Προσδιορισμός της φύσης της υπηρεσίας
Το πρώτο βήμα είναι να προσδιοριστεί με ακρίβεια η φύση της υπηρεσίας (βλ. παράγραφο 2.1 πιο πάνω). Αυτό είναι ιδιαίτερα σημαντικό, ώστε να διασφαλιστεί ότι εφαρμόζεται ο σωστός κανόνας για τον προσδιορισμό του τόπου παροχής.
Βήμα 2: Έλεγχος εφαρμογής βασικού κανόνα ή ειδικών κανόνων
Αφού καθοριστεί η πραγματική φύση της υπηρεσίας, στη συνέχεια, πρέπει να εξεταστεί κατά πόσον εφαρμόζεται κάποιος από τους ειδικούς κανόνες περί τόπου παροχής για τη συγκεκριμένη υπηρεσία (βλ. παράγραφο 4 πιο πάνω). Εάν υπάρχει εξαίρεση τότε δεν εφαρμόζεται ο βασικός κανόνας αλλά ο συγκεκριμένος ειδικός κανόνας. Αν δεν υπάρχει ειδικός κανόνας για την συγκεκριμένη υπηρεσία τότε εφαρμόζεται ο βασικός κανόνας.
Ακολούθως θα πρέπει να εξετασθεί αν εφαρμόζονται ή όχι κανόνες χρήσης και εκμετάλλευσης.
Βήμα 3: Ο κανόνας χρήσης και εκμετάλλευσης
Αφού καθορισθεί αν εφαρμόζεται ο βασικός κανόνας ή κάποιος ειδικός κανόνας για την υπηρεσία που παρέχεται θα πρέπει να εξετασθεί αν εφαρμόζονται οι κανόνες χρήσης και εκμετάλλευσης ή όχι.
Ως εκ τούτου:
< >Εάν εφαρμόζεται ειδικός κανόνας για τον οποίο δεν υπάρχουν κανόνες χρήσης και εκμετάλλευσης τότε εφαρμόζεται ο συγκεκριμένος ειδικός κανόνας και ο τόπος παροχής με βάση τον ειδικό κανόνα.Εάν εφαρμόζεται ειδικός κανόνας για τον οποίο υπάρχουν κανόνες χρήσης και εκμετάλλευσης τότε υπερισχύουν οι εν λόγω κανόνες χρήσης και εκμετάλλευσης και ο τόπος παροχής της υπηρεσίας μετατίθεται στον τόπο που καθορίζεται με τους κανόνες χρήσης και εκμετάλλευσης. < >Εάν εφαρμόζεται ο βασικός κανόνας (δεν εφαρμόζονται ειδικοί κανόνες) για τον οποίο δεν υπάρχουν κανόνες χρήσης και εκμετάλλευσης τότε εφαρμόζεται ο βασικός κανόνας και ο τόπος παροχής καθορίζεται με βάση τον βασικό κανόνα.Εάν εφαρμόζεται ο βασικός κανόνας (δεν εφαρμόζονται ειδικοί κανόνες) για τον οποίο όμως υπάρχουν κανόνες χρήσης και εκμετάλλευσης τότε υπερισχύουν οι εν λόγω κανόνες χρήσης και εκμετάλλευσης και ο τόπος παροχής της υπηρεσίας μετατίθεται στον τόπο που καθορίζεται με τους κανόνες χρήσης και εκμετάλλευσης.
Ειδικοί κανόνες που εφαρμόζονται τόσο σε συναλλαγές B2B όσο και σε συναλλαγές B2C
Φύση Υπηρεσίας
Τόπος Παροχής
Διατάξεις της περί Φ.Π.Α. Νομοθεσίας
Παράγραφος της Εγκυκλίου
Συνδεόμενες με ακίνητη ιδιοκτησία
Τόπος όπου βρίσκεται το ακίνητο
13ο Παράρτημα, Παρ. 1
4.1
Μεταφορά επιβατών
Εκεί όπου γίνεται η μεταφορά
13ο Παράρτημα, Παρ. 2
4.2
Στη χώρα στην οποία το μεταφορικό μέσο τίθεται πράγματι στη διάθεση του πελάτη
13ο Παράρτημα, Παρ. 3
4.3
Υπηρεσίες εστιατορίου και εστίασης
Εκεί όπου οι υπηρεσίες πράγματι εκτελούνται
13ο Παράρτημα, Παρ. 5
4.4
Υπηρεσίες εστιατορίου και εστίασης οι οποίες εκτελούνται μέσα σε πλοία, αεροσκάφη ή τρένα κατά τη διάρκεια του τμήματος μιας μεταφοράς επιβατών που διενεργείται εντός των κρατών μελών
Το σημείο αναχώρησης
13ο Παράρτημα, Παρ. 6
4.5
Ειδικοί κανόνες που εφαρμόζονται
μόνο σε συναλλαγές B2B
Πρόσβαση σε πολιτιστικές, καλλιτεχνικές, αθλητικές, επιστημονικές, εκπαιδευτικές, ψυχαγωγικές ή παρόμοιες εκδηλώσεις, όπως εμπορικές και άλλες εκθέσεις, και
παρεπόμενες υπηρεσίες σχετικά με την πρόσβαση σε αυτές τις εκδηλώσεις
Στο τόπο στον οποίο πράγματι λαμβάνουν χώρα αυτές οι εκδηλώσεις
Η διάταξη αυτή δεν εφαρμόζεται στην περίπτωση διαδικτυακών (virtual) εκδηλώσεων, για τις οποίες εφαρμόζεται ο βασικός κανόνας περί τόπου παροχής υπηρεσιών μεταξύ υποκείμενων στον φόρο προσώπων (B2B).
13ο Παράρτημα, Παρ. 4
4.6
μόνο σε συναλλαγές B2C
Υπηρεσίες από μεσάζοντες
Η χώρα στην οποία πραγματοποιήθηκε η συναλλαγή στην οποία παρεμβαίνει ο μεσάζων
13ο Παράρτημα, Παρ. 11
4.7
Μεταφορά αγαθών, εκτός της ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών
Εκεί όπου πραγματοποιείται η μεταφορά
13ο Παράρτημα, Παρ. 12
4.8.1
Ενδοκοινοτική μεταφορά αγαθών
Στον τόπο αναχώρησης
13ο Παράρτημα, Παρ. 13
4.8.2
Υπηρεσίες παρεπόμενες της μεταφοράς (υπηρεσίες φόρτωσης, εκφόρτωσης και διευθέτησης μεταφερόμενων ειδών και παρόμοιες δραστηριότητες)
Εκεί όπου πράγματι εκτελούνται οι υπηρεσίες αυτές
13ο Παράρτημα, Παρ. 14
4.8.3
Η χώρα εγκατάστασης / συνήθους διαμονής του λήπτη
13ο Παράρτημα, Παρ. 14A
4.9
Πραγματογνωμοσύνες ή εργασίες που αφορούν κινητά ενσώματα αγαθά
13ο Παράρτημα, Παρ. 15
4.10
μόνο σε συναλλαγές B2C (συνέχεια)
Πολιτιστικές, καλλιτεχνικές, αθλητικές, επιστημονικές, εκπαιδευτικές, ψυχαγωγικές ή παρόμοιες δραστηριότητες, όπως
εμπορικές και άλλες εκθέσεις, συμπ.
υπηρεσίες διοργανωτών και παρεπόμενες υπηρεσίες
Στον τόπο στον οποίο πράγματι λαμβάνουν χώρα οι εκδηλώσεις στις οποίες αφορά η παροχή των υπηρεσιών,
εκτός εάν η εκδήλωση πραγματοποιείται διαδικτυακά (virtual event), οπότε ο τόπος παροχής είναι ο τόπος όπου είναι εγκατεστημένος / έχει τον συνήθη τόπο διαμονής του ο πελάτης
13ο Παράρτημα, Παρ. 15A
4.11
Ηλεκτρονικών, τηλεπικοινωνιακών, ραδιοφωνικών και τηλεοπτικών υπηρεσιών
H χώρα εγκατάστασης / συνήθους διαμονής του λήπτη
13ο Παράρτημα, Παρ. 16 και 18
4.12
Παροχή ορισμένων υπηρεσιών σε πρόσωπα που ανήκουν εκτός των κρατών μελών
13ο Παράρτημα, Παρ. 17
4.13
ΜΕΡΟΣ 8 - ΕΝΙΑΙΕΣ ΚΑΙ ΜΙΚΤΕΣ ΠΑΡΟΧΕΣ
8.1 Κύρια και παρεπόμενα στοιχεία
Στην πράξη, πολλές συναλλαγές δεν αποτελούνται από ένα μόνο στοιχείο αλλά από συνδυασμό αγαθών ή/και υπηρεσιών. Για σκοπούς Φ.Π.Α., είναι κρίσιμο να προσδιοριστεί εάν η συναλλαγή αυτή θα πρέπει να αντιμετωπιστεί ως ενιαία παροχή (ενιαία συναλλαγή) ή ως πολλαπλές ανεξάρτητες παροχές (μεικτή συναλλαγή).
Κάθε παροχή πρέπει κατ' αρχήν να αντιμετωπίζεται ως αυτοτελής και ανεξάρτητη. Ωστόσο, υπό ορισμένες συνθήκες, περισσότερα στοιχεία μιας συναλλαγής μπορούν να συγχωνευτούν σε μία ενιαία παροχή.
Όταν μια συναλλαγή αποτελείται από κύριο και παρεπόμενο στοιχείο, ισχύουν τα εξής:
< >Κύριο στοιχείο: Αποτελεί τον πρωταρχικό σκοπό της συναλλαγής από την οπτική γωνία του μέσου καταναλωτή/λήπτη. Καθορίζει τον χαρακτήρα της συνολικής παροχής. Παρεπόμενο στοιχείο: Δεν αποτελεί αυτοσκοπό για τον λήπτη, αλλά μέσο για την καλύτερη απόλαυση του κύριου στοιχείου. Ακολουθεί τη φορολογική μεταχείριση (π.χ. τόπο παροχής, συντελεστή Φ.Π.Α.) του κύριου στοιχείου.
Για τον προσδιορισμό του κύριου και παρεπόμενου στοιχείου, λαμβάνονται υπόψη τα ακόλουθα κύρια κριτήρια:
< >Σκοπός του λήπτη, δηλαδή ποιο είναι το κύριο ζητούμενο για τον λήπτη της παροχής;Ποιο στοιχείο αντιπροσωπεύει το μεγαλύτερο μέρος της αντιπαροχής; Είναι το παρεπόμενο στοιχείο αναπόσπαστα συνδεδεμένο με το κύριο;Πώς αντιλαμβάνεται τη συναλλαγή ένας τυπικός λήπτης;Τα επιμέρους στοιχεία δεν μπορούν να διαχωριστούν χωρίς να αλλοιωθεί η φύση της παροχής.Ένα από τα στοιχεία αποτελεί κύρια παροχή και τα υπόλοιπα είναι παρεπόμενα αυτής.Ο λήπτης δεν θα αποκτούσε το παρεπόμενο στοιχείο ανεξάρτητα από το κύριο.Η παροχή αντιμετωπίζεται από τον μέσο λήπτη ως ένα ενιαίο σύνολο.
8.3 Μεικτή συναλλαγή
«Ως μεικτή συναλλαγή θα θεωρείται η συναλλαγή που ενώ καταβάλλεται για αυτή ένα ποσό ως αντιπαροχή, λαμβάνονται πέραν του ενός συστατικά τα οποία δεν είναι ούτε αναπόσπαστα ούτε παρεπόμενα της συναλλαγής και είναι ξεχωριστές βασικές συναλλαγές από μόνες τους».
Μια πολλαπλή / μεικτή παροχή υπηρεσίας υφίσταται όταν τα επιμέρους στοιχεία μιας συναλλαγής είναι ανεξάρτητα μεταξύ τους και μπορούν να αποτελέσουν αυτοτελείς παροχές, οι οποίες αντιμετωπίζονται χωριστά για σκοπούς Φ.Π.Α.
Μια υπηρεσία χαρακτηρίζεται ως πολλαπλή / μεικτή όταν:
< >Αποτελείται από πέραν της μιας, αυτοτελείς και κύριες παροχές.Τα επιμέρους στοιχεία μπορούν να αποκτηθούν ανεξάρτητα το ένα από το άλλο.Κάθε στοιχείο εξυπηρετεί διαφορετικό σκοπό για τον λήπτη.Δεν υπάρχει λειτουργική αλληλεξάρτηση μεταξύ των στοιχείων.Ο διαχωρισμός δεν είναι τεχνητός αλλά αντικατοπτρίζει την οικονομική πραγματικότητα. < >Παραδείγματά Κυπριακή εταιρεία μεταφορών (Β2B) παρέχει υπηρεσία μεταφοράς εμπορευμάτων από Λευκωσία στο Λονδίνο. Στην τιμή περιλαμβάνεται και ασφάλιση φορτίου, η οποία δεν αναγράφεται χωριστά στο τιμολόγιο.Παρεπόμενη παροχή: Ασφάλιση φορτίου (εξυπηρετεί την ομαλή εκτέλεση της μεταφοράς)
Η ασφάλιση δεν αποτελεί αυτοσκοπό — ο πελάτης δεν θα την αποκτούσε αυτόνομα στο πλαίσιο αυτής της συναλλαγής.
Πρόκειται για ενιαία παροχή υπηρεσίας μεταφοράς. Ο τόπος παροχής καθορίζεται βάσει των κανόνων για υπηρεσίες μεταφοράς.
< >Κυπριακή εταιρεία πληροφορικής παρέχει σε Ελληνική εταιρεία (B2B) εγκατάσταση λογισμικού διαχείρισης αποθήκης και εκπαίδευση προσωπικού για τη χρήση του. Η χρέωση γίνεται ως ενιαίο πακέτο.
Κύρια παροχή: Εγκατάσταση λογισμικού
Παρεπόμενη παροχή: Εκπαίδευση προσωπικού (αναπόσπαστο τμήμα για την αξιοποίηση του λογισμικού)
Η εκπαίδευση δεν έχει αυτόνομη αξία χωρίς το λογισμικό
Πρόκειται για ενιαία παροχή υπηρεσιών. Ως B2B παροχή, ο τόπος παροχής είναι η Ελλάδα (έδρα λήπτη). Εφαρμόζεται η αντιστροφή χρέωση.
< >Ξενοδοχείο στη Λεμεσό παρέχει σε εταιρεία (B2B) πακέτο που περιλαμβάνει: (α) διαμονή στελεχών, (β) χρήση αίθουσας συνεδρίων και (γ) υπηρεσίες εστίασης. Η διαμονή αποτελεί αυτοτελή παροχή — συνδέεται με ακίνητο (εφαρμόζεται ειδικός κανόνας)
Η χρήση αίθουσας συνεδρίων αποτελεί αυτοτελή παροχή — συνδέεται με ακίνητο (εφαρμόζεται ειδικός κανόνας)
Η εστίαση αποτελεί αυτοτελή παροχή εστιατορίου/τροφοδοσίας
Κάθε στοιχείο εξυπηρετεί διαφορετικό σκοπό και θα μπορούσε να αποκτηθεί ανεξάρτητα. Πρόκειται για μεικτή παροχή αφού αποτελείται από δύο και περισσότερων, αυτοτελών και κύριων υπηρεσιών. Κάθε στοιχείο αντιμετωπίζεται χωριστά και ακολουθεί την φορολογική μεταχείριση με βάση τον κάθε ειδικό κανόνα που το διέπει.
ΜΕΡΟΣ 9 - ΜΗΧΑΝΙΣΜΟΣ ΑΝΤΙΣΤΡΟΦΗΣ ΧΡΕΩΣΗΣ
9.1 Τι είναι η αντίστροφη χρέωση;
Κανονικά ο πάροχος μιας υπηρεσίας είναι το πρόσωπο που πρέπει να αποδώσει στις φορολογικές αρχές οποιοδήποτε ποσό φόρου οφείλεται για την συναλλαγή που πραγματοποιεί. Η αντίστροφη χρέωση είναι ένας μηχανισμός Φ.Π.Α. κατά τον οποίο η υποχρέωση για απόδοση του Φ.Π.Α. μετακαλείται από τον πάροχο τη υπηρεσίας στον λήπτη. Ως εκ τούτου αντί ο πάροχος της υπηρεσίας να επιβάλει Φ.Π.Α. στην αξία της παρεχόμενης υπηρεσίας, και να τον αποδίδει απευθείας στο Τμήμα Φορολογίας, ο λήπτης της υπηρεσίας υπολογίζει τον οφειλόμενο φόρο επί της αξίας των υπηρεσιών που λαμβάνει, τον δηλώνει στις φορολογικές του δηλώσεις Φ.Π.Α. και τον αποδίδει ο ίδιος στο Τμήμα Φορολογίας. Ο λήπτης λειτουργεί ταυτόχρονα και ως πάροχος αλλά και λήπτης των εν λόγω υπηρεσιών.
9.2 Πότε εφαρμόζεται;
Η αντίστροφη χρέωση εφαρμόζεται όταν:
< >Η φύση της συναλλαγής εμπίπτει στις διατάξεις της νομοθεσίας Φ.Π.Α. σχετικά με την αντίστροφη χρέωση, να αφορά δηλαδή φορολογητέα συναλλαγή. Ο λήπτης της υπηρεσίας πρέπει να είναι σχετικό υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο (να ασκεί επιχείρηση), και να διαθέτει έγκυρο αριθμό Φ.Π.Α. στο μητρώο Φ.Π.Α. της Δημοκρατίας τον οποίο δίνει στον πάροχο της υπηρεσίας ώστε να μην επιβάλλει Φ.Π.Α. στο κράτος μέλος του (εφόσον ο πάροχος είναι εγκαταστημένος σε άλλο κράτος μέλος) Ο τόπος παροχής των υπηρεσιών να είναι η Δημοκρατία. Ο πάροχος της υπηρεσίας να ανήκει εκτός της Δημοκρατίας. Σε συγκεκριμένες υπηρεσίες υποχρέωση για εφαρμογή της αντίστροφης χρέωσης υπάρχει και σε υπηρεσίες που παρέχονται από Κυπρίους προμηθευτές.
9.3 Πώς υπολογίζεται ο Φ.Π.Α.;
Το ακόλουθο παράδειγμα παρουσιάζει την εφαρμογή του κανόνα της αντίστροφης χρέωσης:
H Ελληνική εταιρεία Α παρέχει συμβουλευτικές υπηρεσίες στην Κυπριακή εταιρεία Β συνολικής αξίας €10.000, και εκδίδει το ανάλογο τιμολόγιο Φ.Π.Α..
H Κυπριακή εταιρεία Β, θα χρησιμοποιήσει της συγκεκριμένες υπηρεσίες για να παρέχει συμβουλευτικές υπηρεσίες σε ένα πελάτη της στην Δημοκρατία.
Λόγω του ότι η Κυπριακή εταιρεία Β είναι υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο και εγγεγραμμένη στο Φ.Π.Α στην Δημοκρατία, αφού προσκομίσει τον αριθμό Φ.Π.Α. της στην Ελληνική εταιρεία, η Ελληνική εταιρεία δεν επιβάλλει ελληνικό Φ.Π.Α. στην συναλλαγή.
Η Κυπριακή εταιρεία Β έχει υποχρέωση να εφαρμόσει της πρόνοιες της αντίστροφης χρέωσης στην Δημοκρατία. Αυτό πρακτικά σημαίνει :
Η Κυπριακή εταιρεία Β επιβάλλει Φ.Π.Α. επί της αξίας τον υπηρεσιών σαν Φ.Π.Α. εκροών με βάση τον κανονικό συντελεστή Φ.Π.Α και την ίδια στιγμή διεκδικεί το ίδιο Φ.Π.Α. σαν φόρο εισροών καθώς οι εν λόγω υπηρεσίες που λαμβάνει αφορούν φορολογητέα οικονομική δραστηριότητα που παρέχει στη Κυπριακή εταιρεία Β το δικαίωμα έκπτωσης του Φ.Π.Α. ως φόρου εισροών. Αυτό έχει σαν αποτέλεσμα να μην έχει οποιοδήποτε αποτέλεσμα στον πληρωτέο/επιστρεπτέο Φ.Π.Α..
Η αντιστροφή χρέωση σε αυτήν την περίπτωση είναι οικονομικά ουδέτερη, επειδή οι υπηρεσίες που έλαβε η Κυπριακή εταιρεία Β χρησιμοποιήθηκαν για την παραγωγή εισοδήματος που υπόκειται σε Φ.Π.Α..
Αξία της υπηρεσίας:
€10.000
Κανονικός Συντελεστής Φ.Π.Α. στην Δημοκρατία:
Χ 19%
Φ.Π.Α. που προκύπτει από την εφαρμογή της αντίστροφης χρέωσης:
€1.900
Φορολογική Δήλωση Φ.Π.Α.
Φ.Π.Α. Εκροών
Φ.Π.Α. Εισροών
-€1.900
Φ.Π.Α. Πληρωτέο/επιστρεπτέο
0
9.4 Αντίστροφη χρέωση για υπηρεσίες που λαμβάνονται από το εξωτερικό
Υπηρεσίες μεταξύ υποκείμενων στο φόρο Προσώπων (Β2Β)
Όταν υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο εγκατεστημένο στη Δημοκρατία λαμβάνει υπηρεσίες από πάροχο εγκατεστημένο σε άλλο κράτος μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή σε τρίτη χώρα, ο Φ.Π.Α. αποδίδεται από τον λήπτη.
Προϋποθέσεις εφαρμογής:
< >Ο λήπτης είναι σχετικό υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο,Ο τόπος παροχής των υπηρεσιών είναι η Δημοκρατία (βάσει των κανόνων τόπου παροχής),Η συναλλαγή θεωρείται ότι πραγματοποιείται από τον λήπτη στη Δημοκρατία, στα πλαίσια της οικονομικής του δραστηριότητας, σαν να ήταν ο ίδιος ο πάροχος της υπηρεσίας.
9.4.2 Μη επιχειρηματικές δραστηριότητες
Πρόσωπα (νομικά ή φυσικά) τα οποία δεν ασκούν επιχειρηματικές δραστηριότητές, δεν υποχρεούνται να αποδίδουν Φ.Π.Α. με την μέθοδο της αντίστροφης χρέωσης για υπηρεσίες που λαμβάνουν.
Για παράδειγμα, επενδυτική εταιρεία η οποία κατέχει επενδύσεις σε εξαρτημένες και συνδεδεμένες εταιρείες, κατέχει επενδύσεις σε μετοχές εταιρειών χωρίς έλεγχο από τις οποίες λαμβάνει μερίσματα, επενδύει σε τραπεζικά γραμμάτια και λαμβάνει τόκους, δεν θεωρείται ότι ασκεί οικονομική δραστηριότητα και ως εκ τούτου δεν θεωρείται υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο, και όπως αναφέρουμε πιο πάνω δεν έχει την υποχρέωση να αποδίδει Φ.Π.Α. με την μέθοδο της αντίστροφης χρέωσης όταν λαμβάνει υπηρεσίες από το εξωτερικό.
9.4.3 Μερική απαλλαγή και επιπτώσεις στον φόρο εισροών
Ο λήπτης μιας υπηρεσίας για την οποία εφαρμόζεται η αντίστροφη χρέωση έχει την υποχρέωση να εφαρμόσει τον εν λόγω μηχανισμό στο σύνολο της αξίας της υπηρεσίας ανεξαρτήτως του αν ασκεί και φορολογητέες αλλά και εξαιρούμενες δραστηριότητες, Το δικαίωμα όμως έκπτωσης του φόρου εισροών περιορίζεται αναλογικά βάσει του συντελεστή επιμερισμού μεταξύ των φορολογητέων και εξαιρούμενων του δραστηριοτήτων. Το μη εκπιπτώμενο Φ.Π.Α., αποτελεί κόστος για τον λήπτη.
9.5 Επέκταση της αντίστροφη χρέωσης
Σύμφωνα με το άρθρο 11(2) της περί Φ.Π.Α. Νομοθεσίας όπως τροποποιήθηκε, η εφαρμογή του της μεθόδου της αντίστροφης χρέωσης επεκτείνεται και σε άλλες υπηρεσίες οι οποίες παρέχονται από προμηθευτή μη-εγκατεστημένο στην Δημοκρατία σε υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο στην Δημοκρατία. Αυτές οι υπηρεσίες περιγράφονται στο Μέρος Ι και ΙΙ του 13ου Παραρτήματος του Νόμου και περιληπτικά είναι οι ακόλουθες:
< >Παροχή υπηρεσιών σε σχέση με ακίνηταΠαροχή υπηρεσιών μεταφοράς επιβατώνΠαροχή υπηρεσιών μίσθωσης μεταφορικών μέσων Πολιτιστικές, καλλιτεχνικές, εκπαιδευτικές και παρόμοιες υπηρεσίεςΥπηρεσίες εστιατορίου και εστίασηςΥπηρεσίες εστιατορίου και εστίασης για κατανάλωση σε πλοία, αεροσκάφη ή τρέναΠαροχή υπηρεσιών μίσθωσης κινητών αγαθών, εξαιρουμένων των μεταφορικών μέσων Παροχή τηλεπικοινωνιακών, ραδιοφωνικών και τηλεοπτικών υπηρεσιώνΠαροχή μεταφοράς αγαθώνΠαροχή ηλεκτρονικών υπηρεσιών να εγγράφονται ηλεκτρονικά για σκοπούς Φ.Π.Α. σε ένα μόνο κράτος μέλος για όλες τις επιλέξιμες συναλλαγές τους στην Ευρωπαϊκής Ένωσης·να υποβάλλουν μία ενιαία δήλωση Φ.Π.Α. και να καταβάλλουν τον οφειλόμενο φόρο μέσω ενός μόνο ηλεκτρονικού συστήματος· καινα επικοινωνούν αποκλειστικά με τη φορολογική διοίκηση του κράτους μέλους εγγραφής τους, ανεξάρτητα από τα κράτη μέλη στα οποία πραγματοποιούνται οι συναλλαγές τους.OSS. Περισσότερες πληροφορίες σχετικά με την διαδικασία εγγραφής, υπάρχουν στην ιστοσελίδα του τμηματος φορολογίας στον ακόλουθο συνδεσμο.
Τοπικές υποχρεώσεις υποβολής δηλώσεων
Ακόμη και όταν μία επιχείρηση είναι εγγεγραμμένη στο OSS, ενδέχεται να εξακολουθεί να έχει τοπικές υποχρεώσεις σε άλλα κράτη για συναλλαγές που δεν καλύπτονται από το καθεστώς αυτό. Στις περιπτώσεις αυτές απαιτείται συμμόρφωση με την εθνική νομοθεσία του συγκεκριμένου κράτους, η οποία μπορεί να περιλαμβάνει:
< >υποβολή περιοδικών δηλώσεων Φ.Π.Α., τήρηση λογιστικών αρχείων σύμφωνα με τους τοπικούς κανόνες, υποβολή ανακεφαλαιωτικών καταστάσεων ή άλλων πληροφοριακών δηλώσεων, όπου απαιτείται, έγκαιρη καταβολή του οφειλόμενου φόρου. φορολογητέες συναλλαγές·συναλλαγές που πραγματοποιούνται εκτός Δημοκρατίας και οι οποίες θα ήταν φορολογητέες εάν πραγματοποιούνταν εντός της Δημοκρατίας· καιεξαιρούμενες ασφαλιστικές εργασίες, καθώς και ορισμένες χρηματοοικονομικές και άλλες εξαιρούμενες υπηρεσίες που παρέχονται εκτός Δημοκρατίας και οι οποίες θα ήταν εξαιρούμενες εάν παρέχονταν εντός της Δημοκρατίας, εφόσον οι υπηρεσίες αυτές παρέχονται σε πρόσωπα εγκατεστημένα εκτός των κρατών μελών ή συνδέονται άμεσα με αγαθά που εξάγονται σε τρίτες χώρες.
11.6 Αιτήματα επιστροφής φόρου
11.6.1 Επιστροφή Φ.Π.Α. για δαπάνες σε άλλα Κράτη Μέλη
Επιχειρήσεις που επιβαρύνονται με Φ.Π.Α. σε άλλο Κράτος Μέλος ενδέχεται να δικαιούνται επιστροφή του φόρου αυτού, εφόσον οι σχετικές δαπάνες αφορούν την επιχειρηματική τους δραστηριότητα και πληρούνται οι προβλεπόμενες προϋποθέσεις.
Αυτό ισχύει τόσο για επιχειρήσεις εγκατεστημένες σε άλλα κράτη μέλη της Ευρωπαϊκής Ένωσης που έχουν καταβάλει Φ.Π.Α. στην Δημοκρατία, όσο και για κυπριακές επιχειρήσεις που έχουν καταβάλει Φ.Π.Α. σε άλλα κράτη μέλη της Ευρωπαϊκής Ένωσης.
Οι αιτήσεις επιστροφής υποβάλλονται ηλεκτρονικά μέσω των αρμόδιων φορολογικών αρχών του κράτους εγκατάστασης της επιχείρησης.
Για περισσότερες πληροφορίες, συμβουλευτείτε το αντίστοιχο ενημερωτικό έντυπο που βρίσκεται αναρτημένο στην ιστοσελίδα του Τμήματος Φορολογίας.
11.6.2 Επιστροφή Φ.Π.Α. σε επιχειρήσεις εκτός Ευρωπαϊκής Ένωσης
Επιχειρήσεις εγκατεστημένες εκτός Ευρωπαϊκής Ένωσης ενδέχεται να δικαιούνται επιστροφή του Φ.Π.Α. που κατέβαλαν στην Δημοκρατία για αγορές, υπηρεσίες ή εισαγωγές που σχετίζονται με την επιχειρηματική τους δραστηριότητα.
Η επιστροφή παρέχεται εφόσον η επιχείρηση δεν είναι εγκατεστημένη ή εγγεγραμμένη για σκοπούς Φ.Π.Α. στην Δημοκρατία και δεν πραγματοποιεί φορολογητέες συναλλαγές στη χώρα.
Η Δημοκρατία εξετάζει αιτήσεις επιστροφής μόνο από χώρες με τις οποίες εφαρμόζεται καθεστώς αμοιβαίας συνδρομής. Σήμερα, αυτό ισχύει για το Ισραήλ, το Ηνωμένο Βασίλειο, τη Νορβηγία και την Ελβετία.
Με εκτίμηση,
Αλέξανδρος Παπαδόπουλος
Λειτουργός, Τμήμα Επιχειρηματικής Ανάπτυξης
Ομοσπονδία Εργοδοτών & Βιομηχάνων (ΟΕΒ)
Οδός Ομοσπονδίας Εργοδοτών & Βιομηχάνων Κύπρου 4, Στρόβολος, 2000 Λευκωσία, Κύπρος | Τ. Θ. 21657, 1511 Λευκωσία, Κύπρος.
Email: apapadopoulos@oeb.org.cy | Tηλ: +357 22 643 000 | Φαξ: +357 22 669 459 | Ιστοσελίδα: www.oeb.org.cy